会计从业会计实务：借款费用是资本化还是费用化

　　座落在某县工业园区的甲、乙两家纺织企业，因产品相近、地点相临，两企业在政府的促成下达成了收购协议，即甲企业以账面价收购乙企业，乙企业在生产经营过程中产生的亏损由政府出台政策予以弥补，但在具体操作过程中交接双方及政府部门产生了分歧。

　　分歧产生

　　乙企业成立于2006年10月，于2008年1月1日投入生产，有贷款5200万元，账面反映在建工程部分承担贷款利息224万元。甲企业认为乙企业所贷款项为流动资金贷款并不是目的明确的专项借款，贷款利息部分应予费用化;乙企业及政府有关部门认为贷款部分实质上是为购置设备及建造房屋使用的，衍生的利息应该计入资产。

　　乙企业固定资产折旧年限按照《企业所得税税前扣除办法》(国税发〔2000〕84号文)规定的最低固定资产折旧年限计提，其中房屋按折旧年限20年提取。政府相关部门认为，固定资产20年的折旧年限太短，应按使用年限即房屋设计使用寿命50年提取。这样一来，因折旧年限不同而产生的分歧影响利润190.07万元。

　　症结何在

　　在甲、乙两家企业及政府三方意见难统一的情况下，它们委托会计师事务所对乙企业进行商定程序审计，执行该项任务的注册会计师通过深入细致的分析，弄清了三方意见不统一的症结，即三方对会计制度的理解不一致。

　　甲企业的观点符合《企业会计制度》第十七条的规定，即“除为购建固定资产专门借款所发生的借款费用外，其他借款费用均应于发生当期确认为费用”。

　　政府有关部门的观点符合新颁布的《企业会计准则》的规定。《企业会计准则第17号——借款费用》第二条规定：借款费用，是指企业借款所发生的利息及其他相关成本;第四条规定：企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产购建或生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本。其他借款费用应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益;第六条第二款规定：为购建或生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予以资本化的利息金额。

　　从上述表述中可看出，新颁布的《企业会计准则第17号——借款费用》突出了实质重于形式的会计原则，对于借款费用资本化已不再区分专门借款和一般借款，只要符合借款费用的资本化条件即可：资产支出已经发生，资产支出包括为购建或生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出;借款费用已经发生;为使资产达到预定可使用状态或者可销售状态所必要的购建或生产活动已经开始。

　　本文中乙企业所贷款项5200万元，虽然形式上是流动资金(一般)借款而非专门借款，但是实质上有用于购建固定资产的，当然也有作为流动资金的。对用于购建固定资产的在满足资本化条件后，借款所发生的借款利息在购建的固定资产达到预定可使用状态或者可销售状态前所发生的，应当予以资本化，计入所购建固定资产的成本;在所购建的固定资产达到预定可使用状态或者可销售状态后所发生的，应于发生当期直接计入当期财务费用。流动资金应于发生当期，直接计入当期财务费用。