2010会计从业资格《会计实务》租赁分类观的比较

　　一、租赁的会计分类观

　　从会计角度对租赁的分类基本是按租赁的目的进行的，其中有代表性的是国际会计准则和美国会计准则的分类。

　　(一)国际会计准则对租赁的分类

　　国际会计准则以与租赁资产所有权有关的风险和报酬归属于出租人或承租人的程度为标准，将租赁分为融资租赁和经营租赁两大类。融资租赁，指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。至于所有权，最终可能转移，也可能不转移。通常，租赁如具有下列情况之一，应认定为融资租赁：

　　(1)在租赁期结束时，资产的所有权转让给承租人;

　　(2)承租人有购买租赁资产的选择权，其购价预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可合理确定承租人将会行使这项选择权;

　　(3)即使资产的所有权不转让，但是租赁期占资产使用寿命的大部分;

　　(4)在租赁开始日，最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁资产的公允价值;

　　(5)租赁资产性质特殊，以至于如果不作较大修改，只有承租人才能够使用。除上述情况以外，以下某一情形或某几种情形下，也可以将租赁认定为融资租赁：

　　(1)如果承租人撤销该租赁，则撤销所导致的出租人的损失由承租人承担;

　　(2)资产余值的公允价值波动形成的利得或损失归承租人(例如，以相当于租赁结束时让售价格的绝大部分金额作为租金返还);

　　(3)承租人能以大大低于市场租价的租金继续租赁至下一期间。没有满足以上标准的租赁，则认定为经营租赁。

　　(二)美国会计准则对租赁的分类

　　1.承租人角度

　　美国会计准则从承租人角度将租赁分为资本租赁和经营租赁两类。如果在租赁开始日符合以下4条标准中的一条或多条，则将其认定为资本租赁：

　　(1)租赁期结束时，资产所有权转移给承租人;

　　(2)租赁包含有优惠购买选择权;

　　(3)租赁期不短于租赁资产的预计经济寿命的75%;

　　(4)在租赁期开始时最低租赁付款额(不包括履约成本，例如保险费、维修费和出租人支付的税金，以及由履约成本所产生的任何利润)的现值不小于在租赁开始日出租人的租赁资产的公允价值减去出租人保留的和预期会实现的任何相关投资减免税后的余额的90%.不满足以上4条标准的租赁，认定为经营租赁。

　　2.出租人角度

　　美国会计准则从出租人角度将租赁分为销售型租赁、直接融资租赁、杠杆租赁和经营租赁四类。销售型租赁，顾名思义，指具有销售性质的租赁，即租赁开始日租赁资产的公允市价或最低租赁付款额的现值大于或小于资产的成本或账面价值。如果租赁在满足上述承租人资本租赁的4条标准之一的同时，还满足以下2条标准，则认定为销售型租赁：

　　(1)最低租赁付款额的收账可能性能够合理估计;

　　(2)应由出租人负担的成本金额不存在重大不确定性。否则，认定为经营租赁。直接融资租赁的标准与销售型租赁基本相同，惟一的区别是直接融资租赁不会在租赁开始日对出租人产生销售损益。换言之，在租赁开始日，租赁资产的公允价值，等于其成本或账面价值。杠杆租赁则指满足以下标准的租赁：

　　(1)租赁至少涉及三方当事人：承租人、长期贷款人、出租人(通常称为权益参与人);

　　(2)长期贷款人提供的融资是无追索权的，就如提供给出租人一般性贷款一样;

　　(3)出租人的净投资在投资完成后的前几年会减少，在租赁期满前的后几年又会增加。

　　(三)我国会计准则对租赁的分类

　　我国会计准则将租赁分为融资租赁和经营租赁，按照《企业会计准则第21号——租赁》的规定，满足以下一项或数项标准的租赁，属于资本化租赁(准则称为融资租赁)：

　　(1)在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人;

　　(2)承租人有购买租赁资产的选择权;

　　(3)租赁期占租赁资产可使用年限的大部分(通常解释为等于或大于75%);

　　(4)就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日资产原账面价值;就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产原账面价值;

　　(5)租赁资产性质特殊，如果不作重新改制，只有承租人才能使用。除资本化租赁以外的租赁，全部归入费用化租赁(准则称为经营租赁)。

　　(四)分类比较

　　从上述分类可以看出，国际会计准则对租赁的分类属于原则性的规定，没有具体的量化分类标准，对融资租赁的界定范围比较宽泛。与国际会计准则相比，美国会计准则对融资租赁界定范围较窄，有明确的量化分类标准。我国会计准则对租赁分类，前四条借鉴了美国会计准则对租赁分类的标准，第五条借鉴了国际会计准则的有关规定。

　　(五)会计分类的特点

　　从会计的角度看，租赁准则着重解决三个问题，

　　一是承租人对租入资产入账价值的确定和融资费用的分摊问题;

　　二是出租人租赁收入的分配问题;

　　三是售后租回交易中售价与租赁资产账面价值差额的处理。会计对租赁进行分类的目的，是将一部分租赁计入资产负债表而另一部分不计入，分类的基本原则是根据大部分收益和相应风险是否已经转移来判定。会计对租赁的分类，是为了决定是否需要按照资本化列报，它是一种事后的分类，必须分为资本化和当期费用法两类，不能有混合租赁，混合租赁必须被人为地归入费用化租赁或资本化租赁。由此可见，会计上区分“经营租赁”和“融资租赁”，主要目的是分别规定记入损益的方式，准确地说，应称为“费用化租赁”和“资本化租赁”。