警惕！会计人要记清这两类特殊情况

　　主辅分离是企业将主体业务以外的交通运输、技术研发、仓储物流等生产性服务类业务，从整体业务中分离出来，独立核算、自主经营。企业由一个大而全的经营主体转变成两个既相互独立又相互联系的主体。

　　实施主辅分离，有利于生产企业由“高大全”向“高精专”转变，不断提升生产效率和核心竞争力;有利于加快重点产业发展壮大和产业结构转型升级，使社会以更低的成本获取更加专业的服务。

　　从上面的表述来看，主辅分离优点多，而实际上有些行业或项目并不适用主辅分离。主辅分离后，还会加重企业的税负或失去享受优惠政策的权利。

涉及税收优惠政策

　　目前，水泥企业主营业务为生产水泥和运输。如果是用自有车辆运输，按照《营业税改征增值税试点实施办法》第四十条规定，一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售行为。

　　如果将自有车辆分离成立运输公司，运输公司收回运费有两种办法：一是向水泥企业收取，二是向用户收取。

　　向水泥企业收取运费，水泥企业必须通过提高水泥的销售价格来回收运费，并且水泥企业可以抵扣税金;向用户收取运费必须通过水泥企业代收代付，发票必须是开具给购买方，并且该发票由水泥企业转交给购买方(符合两个条件的代垫运费)。

　　由于水泥企业根据《财政部国家税务总局关于印发<资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录>的通知》(财税﹝2015﹞78号)的规定，生产的42.5级及以上等级水泥生产原料中废渣占20%以上;其它水泥废渣占40%以上，可享受退税优惠，退税比例为70%。假设某水泥企业运输水泥的收入为100万元，车辆、配件、油料等抵扣的税金为8万元。下文比较主辅分离的税负。

　　不进行主辅分离。运输业务并入混合销售，按水泥适用税率17%计算的销项税额为17万元，扣除进项税额8万元，应纳增值税为9万元，按70%比例可以退税7.2万元，实际纳税1.8万元，税负率为1.8%。

　　分离主辅业务，成立运输公司。运费发票开具给购买方，对于水泥企业而言就是“两票结算”，即货物发票和运费发票两票结算。由于运费发票是开具给购买方，并由水泥企业转交，代垫运费符合两个条件不用缴纳增值税。对于运输公司而言，提供运费取得收入100万元，销项税额11万元，进项税额8万元，应纳税3万元，税负率为3%。不过，两票结算时运费只能抵扣为11万元，比“一票制”结算少抵扣税金6万元。

　　运费发票开具给水泥企业，对于水泥企业而言，需要提高水泥销售价格来回收运费。支付的运费可以抵扣税金11万元，提高水泥销售价格(运费)100万元，计算的销项税额为17万元，应纳税6万元，享受70%的比例退税为4.2万元，实际纳税额1.8万元，税负率为1.8%，也为购买方多抵扣税金6万元。

　　与此同时，运输公司的销项税额11万元，进项税额为8万元，应纳税为3万元，税负率为3%。这样一来，水泥企业和运输公司共计纳税4.8万元，税负率为4.8%(扣除重复收入)。

　　从上述分析来看，不分离主辅业务，其运输服务的税负只有1.8%。主辅分离后，采用代垫运费方式的税负虽然只有3%，但购买方少抵扣税金6万元;采用提高销售价格回收运费方式，税负率达到4.8%。这就是说，享受优惠政策的企业或者项目实行主辅分离后增加了税负负担，效果并不好。

涉及装卸服务

　　某发动机厂将装卸业务分离，成立物流仓储公司。尽管装卸发票是物流公司向购买方开具的，并且由发动机厂转交给购买方，但因为货款是由发动机厂一并收取的，根据《增值税暂行条例实施细则》第十二条的规定，条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：1.受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税;2.同时符合以下条件的代垫运输费用：1.承运部门的运输费用发票开具给购买方的;2.纳税人将该项发票转交给购买方的。

　　同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费;收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据;所收款项全额上缴财政。

　　3.销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。发动机厂代收代付的装卸费要作为价外费用按17%的税率纳税。这就是说，纳税人将装卸服务分离意味着重复纳税。

　　例如：发动机厂准备将装卸队分离，成立物流仓储公司，全年的装卸费为1000万元,可以抵扣的税金为30万元。成立物流仓储公司后，装卸费由发动机厂代收代付，尽管装卸费的发票是开具给购货方的，但装卸费用是通过发动机厂收取的，也要作为价外费用按发动机的适用税率缴纳增值税。与此同时，因发动机厂未取得抵扣凭证不能抵扣税金，这样制造企业就要缴纳170万元的增值税，而物流公司的销项税额为60万元，进项税额为30万元，应纳税为30万元，两家企业共计纳税200万元。而不分离主辅业务，并入混合销售的装卸费的销项税额为170万元，可以抵扣税金为30万元，实际纳税为140万元，比分离主辅业务少纳税60万元。

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