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2007年注册会计师《会计》串讲班讲义[2]

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2007年注册会计师(CPA)资格考试名师辅导实录

 [4]长期股权投资在权益法下的会计核算,主要包括:

    ①被投资方发生所有者权益变化时,投资方账面价值的调整及某时点投资账面价值的确认;

    【例解1】甲公司1998年1月1日对乙公司投资,其投资占乙公司股本的80%,乙公司1998年初的所有者权益为300000元,初始投资成本为280000元。甲公司按权益法核算该投资,股权投资差额的分摊期为10年。乙公司1998年、1999年和2000 年实现净利润(亏损)分别为-300000元、-200000元、350000元,1998年至2000年乙公司未分配股利。则2000年12月31日甲公司对乙公司长期股权投资的账面价值为(  )。
    A、156000  B、250000 C、180000  D、350000

    答案:A
    解析:
    (1)甲公司的初始投资所形成的股权投资差额=280000-300000×80%=40000(元),投资成本为240000元。
    (2)1998年甲公司因乙公司亏损300000元而冲减投资价值240000(=300000×80%),同年分摊股权投资差额4000元(=40000÷10),最终使得1998年末的投资账面价值=280000-240000-4000=36000(元);
    (3)1999年乙公司发生亏损200000元,使得甲公司的投资价值等于零,当年不能分摊股权投资差额,而且在备查簿中登记未入账的亏损124000元(=200000×80%-36000)。
    (4)2000年乙公司实现盈余350000元,甲公司首先冲减未入账的亏损124000元,再入账确认投资收益156000元,此时的投资账面价值等于156000元,并未达到投资成本240000元,所以,当年仍然不摊销股权投资差额,这样,2000年末的投资价值等于156000元。(北京安 通学校提供)

    【例解2】甲公司是一家上市公司,2005年初所有者权益总量为8000万元,其中股本为800万元,每股一元,共计800万股,乙公司持有其中的50%。2005年7月1日,甲公司完成对新投资者的股份募集,共计200万股,每股发行价为12元,股票发行费为20万元。甲公司上半年实现净利润30万元,则乙公司因该新股的发行而增加的“长期股权投资”价值为(  )万元。
    A.149     B.1190     C.137     D.1185

    答案:A
    【解析】
    (1)甲公司发行新股前乙公司所拥有的所有者权益量=(8000+30)×50%=4015(万元);
    (2)甲公司发行新股后乙公司所有的股份比例=(800×50%)÷(800+200)×100%=40%;
    (3)甲公司发行新股后乙公司所拥有的所有者权益量=(8000+30+200×12-20)×40%=4164(万元);
    (4)乙公司因新股发行而增加的“长期股权投资”价值额=4164-4015=149(万元)。

     ②成本法转权益法时,长期股权投资明细指标的计算,尤其是新旧股权投资差额的计算与分摊;

    【例解】甲公司于2000年1月1日以250万元从乙公司取得A公司10%的股权,甲公司对该项投资采用成本法核算。A公司2000年1月1日的所有者权益总额为2000万元。2000年4月20日A公司宣告发放现金股利100万元,甲公司已收到现金股利。2000年A公司实现净利润300万元。2001年1月1日甲公司又以银行存款720万元收购丙公司持有的A公司30%的股权。甲公司对A公司的股权投资改为权益法核算。股权投资差额按5年摊销。则甲公司的该项股权投资2002年应摊销的股权投资差额为( )万元。(北京安通学校提供)
    A.25     B.23     C.22     D.20

    答案:C
    解析:
    (1) 第一次投资产生的股权投资差额=250-2000×10%=50(万元);
    (2) 第二次投资产生的股权投资差额=720-(2000-100+300)×30%=60(万元);
    (3) 由于新旧股权投资差额要分别摊销,所以2002年应摊销的股权投资差额=50÷5+60÷5=22(万元)。

    ③长期股权投资期末减值准备的计提。

    【例解】甲公司持有乙公司50%的股份,采用权益法核算长期股权投资,当初投资时形成股权投资贷差300万元,2003年末该投资的账面余额为2000万元,可收回价值为1500万元,2004年该投资的账面余额为2100万元,可收回价值为2050万元,2005年1月1日甲公司将该投资抛售,售价为2300万元,则出售时的投资收益为(  )万元。
    A.200     B.250     C。300     D.150

    答案:A
    解析:
    ①2003年末提取准备的会计处理:
    借:资本公积 300
       投资收益 200
       贷:长期投资减值准备 500
    ②2004年末反冲准备时:
    借:长期投资减值准备 450
    贷:投资收益    200
    资本公积    250
    ① 2005年出售该投资时:
    借:银行存款 2300
    长期投资减值准备 50
    贷:长期股权投资  2100
    资本公积     50
    投资收益     200

    [5]长期债权投资的核算,主要测试点有:入账成本的确认、每期投资收益的确认、某时点投资账面价值的确认、出售损益的计算。

    【例解1】某股份有限公司于2000年4月1日,以1064.5万元的价款购买面值为1000万元的债券进行长期投资。该债券系当年1月1日发行,票面年利率为6%,期限为3年,到期一次还本付息。为购买该债券,另发生相关税费共计16.5万元(假定达到重要性要求)。该债券溢价采用直线法摊销,该债券投资当年应确认的投资收益为(  )万元。 (北京安通学校提供)
     A、27  B、31.5 C、45 D、60

    答案:A
    解析:
    ①该债券的净买价=1064.5-1000×6%×3/12=1049.5(万元);
    ②该债券的溢价总额=1049.5-1000=49.5(万元);
    ③该债券投资当年分摊的债券溢价=49.5÷(2×12+9)×9=13.5(万元);
    ④该债券投资当年的票面利息=1000×6%×9/12=45(万元);
    ⑤该债券投资当年分摊的债券费用=16.5÷(2×12+9)×9=4.5(万元);
    ⑥该债券投资当年的投资收益=45-13.5-4.5=27(万元)。

    【例解2】甲公司2004年4月1日购入乙公司于2003年1月1日发行的公司债券,该债券面值为1000万元,票面利率为6%,期限为5年,到期一次还本付息,甲公司支付买价1135万元,另支付相关税费9万元,(达到了重要性标准),该债券采用直线法分摊溢、折价,则2005年末该长期债权投资的账面余额为(   )万元。
    A.1216.8     B.1036.8     C.1141.8     D.1180

    答案:A
    解析:
    (1)该债券投资的净买价=1135-1000×6%×[(12+3)÷12]=1135-75=1060(万元);
    (2)相比此债券的面值1000万元,该债券投资的溢价额为60万元(=1060-1000);
    (3)对于到期一次还本付息的债券投资,某时点的投资账面余额=(债券面值+已提利息+未摊溢价或-未摊折价+未摊的债券费用),就该债券投资而言,2005年末的账面余额=1000+1000×6%×3+60÷(3×12+9)×(2×12)+9÷(3×12+9)×(2×12)=1216.8(万元)。
    备注:如果是分次付息到期还本的债券,则某时点的投资账面余额=(债券面值+未摊溢价或-未摊折价+未摊的债券费用)

    [6]固定资产入账成本的确认、折旧额的计算、期末减值准备的计算(特别是折旧计算与减值准备计算的结合)、改良支出的分摊及处置损益的计算。

    【例解1】某企业于2004年3月31 对某生产线进行改造。该生产线的账面原价为3600万元,2003年12月31日该生产线减值准备余额为200万元,2004年3月31日累计折旧为1000万元。在改造过程中,领用工程物资310万元,发生人工费用100万元,耗用水电等其他费用120万元。在试运行中取得试运行净收入30万元。该生产线于2005年1月改造完工并投入使用。改造后的生产线可使其生产的产品质量得到实质性提高,其预计可收回金额为4130万元。改造后的生产线的入账价值为( )。
    A.2900万元     B.2930万元
    C 3100万元     D.4130万元

    答案:A
    解析:改造完成时的实际成本=(3600—200—1000)+(310+100+120—30)=2400+500=2900(万元);可收回金额为4130(万元),改造后的生产线的入账价值为2900万元。 (北京安 通学校提供)

    【例解2】甲公司于2000年初开始对销售部门用的设备提取折旧,该固定资产原价为100万元,折旧期为5年,甲公司采用成本与可变现净值孰低法进行固定资产的期末计价.2001年末可收回价值为48万元,2003年末可收回价值为18万元.则2003年末应贷记“营业外支出”(  )万元.
    A.10   B.8 C.2    D.12

    答案:C
    解析:
    (1)2001年末提取了12万元的减值准备;
    (2)2002年.2003年分别计提了16万元的折旧;
    (3)2003年末该固定资产的账面价值为16万元,可收回价值为18万元,不
    考虑减值准备的折余价值为20万元,所以,此时的固定资产价值有所恢复但并未完全恢复,期末应提足的减值准备为2万元,相比已经提取的12万元准备,应作如下分录:
    借:固定资产减值准备10
      贷:累计折旧    8
    营业外支出   2

    未完待续...

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