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2007年注册会计师(CPA)资格考试名师辅导实录
［4］长期股权投资在权益法下的会计核算，主要包括：
①被投资方发生所有者权益变化时，投资方账面价值的调整及某时点投资账面价值的确认；
【例解1】甲公司1998年1月1日对乙公司投资，其投资占乙公司股本的80％，乙公司1998年初的所有者权益为300000元，初始投资成本为280000元。甲公司按权益法核算该投资，股权投资差额的分摊期为10年。乙公司1998年、1999年和2000 年实现净利润(亏损)分别为-300000元、-200000元、350000元，1998年至2000年乙公司未分配股利。则2000年12月31日甲公司对乙公司长期股权投资的账面价值为( )。
A、156000 B、250000 C、180000 D、350000
答案：A
解析：
（1）甲公司的初始投资所形成的股权投资差额＝280000－300000×80%＝40000（元），投资成本为240000元。
（2）1998年甲公司因乙公司亏损300000元而冲减投资价值240000（＝300000×80%），同年分摊股权投资差额4000元（＝40000÷10），最终使得1998年末的投资账面价值＝280000－240000－4000＝36000（元）；
（3）1999年乙公司发生亏损200000元，使得甲公司的投资价值等于零，当年不能分摊股权投资差额，而且在备查簿中登记未入账的亏损124000元（＝200000×80%－36000）。
（4）2000年乙公司实现盈余350000元，甲公司首先冲减未入账的亏损124000元，再入账确认投资收益156000元，此时的投资账面价值等于156000元，并未达到投资成本240000元，所以，当年仍然不摊销股权投资差额，这样，2000年末的投资价值等于156000元。（北京安 通学校提供）
【例解2】甲公司是一家上市公司，2005年初所有者权益总量为8000万元，其中股本为800万元，每股一元，共计800万股，乙公司持有其中的50%。2005年7月1日，甲公司完成对新投资者的股份募集，共计200万股，每股发行价为12元，股票发行费为20万元。甲公司上半年实现净利润30万元，则乙公司因该新股的发行而增加的“长期股权投资”价值为（ ）万元。
A．149 B．1190 C．137 D．1185
答案：A
【解析】
（1）甲公司发行新股前乙公司所拥有的所有者权益量＝（8000＋30）×50%＝4015（万元）；
（2）甲公司发行新股后乙公司所有的股份比例＝（800×50%）÷（800＋200）×100%＝40%；
（3）甲公司发行新股后乙公司所拥有的所有者权益量＝（8000＋30＋200×12－20）×40%＝4164（万元）；
（4）乙公司因新股发行而增加的“长期股权投资”价值额＝4164－4015＝149（万元）。
②成本法转权益法时，长期股权投资明细指标的计算，尤其是新旧股权投资差额的计算与分摊；
【例解】甲公司于2000年1月1日以250万元从乙公司取得A公司10％的股权，甲公司对该项投资采用成本法核算。A公司2000年1月1日的所有者权益总额为2000万元。2000年4月20日A公司宣告发放现金股利100万元，甲公司已收到现金股利。2000年A公司实现净利润300万元。2001年1月1日甲公司又以银行存款720万元收购丙公司持有的A公司30％的股权。甲公司对A公司的股权投资改为权益法核算。股权投资差额按5年摊销。则甲公司的该项股权投资2002年应摊销的股权投资差额为（ ）万元。（北京安通学校提供）
A．25 B．23 C．22 D．20
答案：C
解析：
（1） 第一次投资产生的股权投资差额＝250－2000×10%＝50（万元）；
（2） 第二次投资产生的股权投资差额＝720－（2000－100＋300）×30%＝60（万元）；
（3） 由于新旧股权投资差额要分别摊销，所以2002年应摊销的股权投资差额＝50÷5＋60÷5＝22（万元）。
③长期股权投资期末减值准备的计提。
【例解】甲公司持有乙公司50%的股份，采用权益法核算长期股权投资，当初投资时形成股权投资贷差300万元，2003年末该投资的账面余额为2000万元，可收回价值为1500万元,2004年该投资的账面余额为2100万元，可收回价值为2050万元，2005年1月1日甲公司将该投资抛售，售价为2300万元，则出售时的投资收益为（ ）万元。
A．200 B．250 C。300 D.150
答案：A
解析：
①2003年末提取准备的会计处理：
借：资本公积 300
投资收益 200
贷：长期投资减值准备 500
②2004年末反冲准备时：
借：长期投资减值准备 450
贷：投资收益 200
资本公积 250
① 2005年出售该投资时：
借：银行存款 2300
长期投资减值准备 50
贷：长期股权投资 2100
资本公积 50
投资收益 200
［5］长期债权投资的核算，主要测试点有：入账成本的确认、每期投资收益的确认、某时点投资账面价值的确认、出售损益的计算。
【例解1】某股份有限公司于2000年4月1日，以1064．5万元的价款购买面值为1000万元的债券进行长期投资。该债券系当年1月1日发行，票面年利率为6％，期限为3年，到期一次还本付息。为购买该债券，另发生相关税费共计16．5万元(假定达到重要性要求)。该债券溢价采用直线法摊销，该债券投资当年应确认的投资收益为( )万元。 （北京安通学校提供）
A、27 B、31.5 C、45 D、60
答案:A
解析：
①该债券的净买价＝1064.5－1000×6%×3／12＝1049.5（万元）；
②该债券的溢价总额＝1049.5－1000＝49.5（万元）；
③该债券投资当年分摊的债券溢价＝49.5÷（2×12＋9）×9＝13.5（万元）；
④该债券投资当年的票面利息＝1000×6%×9／12＝45（万元）；
⑤该债券投资当年分摊的债券费用＝16.5÷（2×12＋9）×9＝4.5（万元）；
⑥该债券投资当年的投资收益＝45－13.5－4.5＝27（万元）。
【例解2】甲公司2004年4月1日购入乙公司于2003年1月1日发行的公司债券，该债券面值为1000万元，票面利率为6%，期限为5年，到期一次还本付息，甲公司支付买价1135万元，另支付相关税费9万元，（达到了重要性标准），该债券采用直线法分摊溢、折价，则2005年末该长期债权投资的账面余额为（ ）万元。
A．1216.8 B．1036.8 C．1141.8 D．1180
答案：A
解析：
（1）该债券投资的净买价＝1135－1000×6%×［（12＋3）÷12］＝1135－75＝1060（万元）；
（2）相比此债券的面值1000万元，该债券投资的溢价额为60万元（＝1060－1000）；
（3）对于到期一次还本付息的债券投资，某时点的投资账面余额=(债券面值+已提利息+未摊溢价或-未摊折价+未摊的债券费用)，就该债券投资而言，2005年末的账面余额＝1000＋1000×6%×3＋60÷（3×12＋9）×（2×12）＋9÷（3×12＋9）×（2×12）＝1216.8（万元）。
备注：如果是分次付息到期还本的债券，则某时点的投资账面余额=(债券面值+未摊溢价或-未摊折价+未摊的债券费用)
［6］固定资产入账成本的确认、折旧额的计算、期末减值准备的计算（特别是折旧计算与减值准备计算的结合）、改良支出的分摊及处置损益的计算。
【例解1】某企业于2004年3月31 对某生产线进行改造。该生产线的账面原价为3600万元,2003年12月31日该生产线减值准备余额为200万元,2004年3月31日累计折旧为1000万元。在改造过程中,领用工程物资310万元,发生人工费用100万元,耗用水电等其他费用120万元。在试运行中取得试运行净收入30万元。该生产线于2005年1月改造完工并投入使用。改造后的生产线可使其生产的产品质量得到实质性提高,其预计可收回金额为4130万元。改造后的生产线的入账价值为( ）。
A.2900万元 B.2930万元
C 3100万元 D.4130万元
答案：A
解析：改造完成时的实际成本=（3600—200—1000）+（310+100+120—30）=2400+500=2900（万元）；可收回金额为4130（万元），改造后的生产线的入账价值为2900万元。 （北京安 通学校提供）
【例解2】甲公司于2000年初开始对销售部门用的设备提取折旧，该固定资产原价为100万元，折旧期为5年，甲公司采用成本与可变现净值孰低法进行固定资产的期末计价.2001年末可收回价值为48万元，2003年末可收回价值为18万元.则2003年末应贷记“营业外支出”（ ）万元.
A．10 B.8 C．2 D.12
答案：C
解析：
（1）2001年末提取了12万元的减值准备；
（2）2002年.2003年分别计提了16万元的折旧；
（3）2003年末该固定资产的账面价值为16万元，可收回价值为18万元，不
考虑减值准备的折余价值为20万元，所以，此时的固定资产价值有所恢复但并未完全恢复，期末应提足的减值准备为2万元，相比已经提取的12万元准备，应作如下分录：
借：固定资产减值准备10
贷：累计折旧 8
营业外支出 2
未完待续...
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