2008年注会考试(CPA)辅导《会计》内部讲义(17)

　　7.1.3无形资产的初始计量

　　无形资产通常是按实际成本计量，即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出，作为无形资产成本。

　　（一）购入方式

　　外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。

　　购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第17号——借款费用》应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。

　　下列费用不构成无形资产的取得成本：

　　1.为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用；

　　2.无形资产达到预定用途之后发生的费用。

　　【要点提示】记住购入方式下入账成本的构成要素，特别留意延期付款方式下入账成本的计算。

　　经典例题【计算题】甲公司于2005年初购入一项专利，总价款为1000万元，分三次付款，2005年末支付300万元，2006年末支付300万元，2007年末支付400万元。假定该设备在2005年初的交易价为800万元，假定无其他相关税费。相关会计处理如下：

　　①2005年初购入该专利时：

　　借：无形资产　　　　800
　　
　　　　 未确认融资费用　200
　
　　 贷：长期应付款　　　1000

　　②计算内含利率：

　　设内含利率为i,则该利率应满足如下等式：

　　800＝300÷（1＋i）＋300÷（1＋i）2+400÷（1＋i）3

　　当i等于11%时：

　　折现值＝300÷（1＋11%）＋300÷（1＋11%）2+400÷（1＋11%）3＝806.23（万元）；

　　当i等于12%时：

　　折现值＝300÷（1＋12%）＋300÷（1＋12%）2+400÷（1＋12%）3＝791.73（万元）；

　　所以，i应介于11%与12%之间，采用内插法推算如下：
　　
　　 (i-11%)÷(12%-11%)=(800-806.23) ÷(791.73-806.23)

　　i≈11.43%

　　③每年利息费用的推算表：

　　 ④2005年末支付设备款并认定利息费用时：

　　借：财务费用　91.41

　　贷：未确认融资费用91.41

　　借：长期应付款　300

　　贷：银行存款　300

　　⑤2006年末支付设备款并认定利息费用时：

　　借：财务费用　67.57

　　贷：未确认融资费用67.57

　　借：长期应付款　300

　　贷：银行存款　300

　　⑥2007年末支付设备款并认定利息费用时：

　　借：财务费用　41.02

　　贷：未确认融资费用41.02

　　借：长期应付款　400

　　贷：银行存款　400

　　（有关无形资产的摊销参见以下章节内容处理，在此不予赘述。）

　　（二）投资者投入方式

　　投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，如果合同或协议约定价值不公允时，应按无形资产的公允价值作为无形资产的初始成本。

　　（三）非货币性资产交换方式换入（详见非货币性资产交换章节）

　　（四）债务重组方式换入（详见债务重组章节）

　　【要点提示】非货币性资产交换方式和债务重组方式下无形资产的入账成本计算应结合相应章节重点掌握，此知识点常用于单选题中指标计算方式。

　　（五）通过政府补助取得的无形资产，按公允价值计量，公允价值不能可靠取得的，按名义金额计量。

　　（六）土地使用权的处理

　　企业应按实际支付的价款加上相关税费认定土地使用权的成本。如果此土地使用权用于自行开发厂房则与建筑物分开核算。
下列情况下土地使用权必须与房产合并反映：

　　1.房地产开发企业取得的土地使用权用于开发对外出售的房产，相应的土地使用权应并入房产的成本；

　　2.企业外购房屋建筑物，如果能够合理地分割土地和地上建筑物，则分开核算，否则，应当全部作为固定资产核算。

　　【要点提示】土地和地上建筑物应分别科目核算，这点不仅要记住，还要贯通于具体的账务处理中。另外，记住合并反映的两种情况。

　　（七）企业合并中取得的无形资产成本

　　1.同一控制下吸收合并，按被合并企业无形资产的账面价值确认为取得时的初始成本；同一控制下控股合并，合并方在合并日编制合并报表时，应当按照被合并方无形资产的账面价值作为合并基础。

　　2.非同一控制下的企业合并中，购买方取得的无形资产应以其在购买日的公允价值计量，包括：

　　（1）被购买企业原已确认的无形资产；

　　（2）被购买企业原未确认的无形资产，但其公允价值能够可靠计量，购买方就应在购买日将其独立于商誉确认为一项无形资产。
这里所提及的公允价值有两个取得途径：

　　（1）活跃市场中的市场报价；

　　（2）如果没有活跃市场，则其公允价值应按照购买日从购买方可获得的信息为基础，在熟悉情况并自愿的当事人之间进行的公平交易中，为取得该资产所支付的金额。

　　【要点提示】企业合并中取得的无形资产成本的计算原理适用于多选题中正误知识点甄别方式。其理解需结合企业合并基本理论。

　　Ⅱ、相关链接

　　本章在无形资产取得环节涉及大量的后续章节内容。具体而言：债务重组方式和非货币性交易方式下无形资产的取得需结合《债务重组》和《非货币性资产交换》章节掌握；政府补助的无形资产需结合《政府补助》章节理解；企业合并中取得的无形资产的理解需结合《企业合并》章节。