5.3长期股权投资核算方法的转换及处置
Ⅰ、【考点分析】
5.3.1长期股权投资核算方法的转换
（一）成本法转换为权益法
长期股权投资的核算由成本法转为权益法时，应以成本法下长期股权投资的账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本，并在此基础上比较该初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定是否需要对长期股权投资的账面价值进行调整。
1．因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制的，由成本法转为权益法时：
(1)追溯认定原投资时被投资方公允净资产中属于投资方的部分与初始投资成本之间的差额
①原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，属于通过投资作价体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；
②属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。相应分录如下：
借：长期股权投资
贷：盈余公积
利润分配――未分配利润
（2）追溯认定成本法核算期间被投资方盈亏的影响
对于原取得投资后至再次投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分，属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益（截止追加投资当年初的被投资方实现损益的归属）或投资收益（追加投资当年初至追加投资当日被投资方损益额的归属）。
被投资方实现盈余时投资方的一般分录如下：
借：长期股权投资
贷：盈余公积
利润分配――未分配利润
或：
投资收益（追加投资当年初至追加投资当日被投资方损益额的归属）
被投资方发生亏损时投资方的一般分录同上述分录相反。
（3）追溯认定被投资方其他权益变动的影响
属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积——其他资本公积”，一般分录如下：
借：长期股权投资
贷：资本公积――其他资本公积
（4）追溯认定被投资方分红的影响
如果被投资方分红投资方冲减的是投资成本则无需追溯；
如果被投资方分红投资方追加的是投资收益时：
借：盈余公积
利润分配――未分配利润
贷：长期股权投资
2．对于新取得的股权部分，应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，其中投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的成本；
对于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入，一般分录如下：
借：长期股权投资
贷：营业外收入
上述与原持股比例相对应的商誉或是应计入留存收益的金额与新取得投资过程中体现的商誉与计入当期损益的金额应综合考虑，在此基础上确定与整体投资相关的商誉或是因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额应计入留存收益或是损益的金额。
3．因处置投资等导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或是与其他投资方一起实施共同控制的情况下，首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。
在此基础上，应当比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，在调整长期股权投资成本的同时，应调整留存收益，分录同前。
对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中按照持股比例计算应享有的份额，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益；对于被投资单位在此期间所有者权益的其他变动应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积——其他资本公积”，分录同前。
【要点提示】成本法转权益法是典型的主观题选材，其与合并报表的结合是综合题的一个经典组题模式。
经典例题－1【单选题】甲公司2007年1月1日以银行存款对乙公司投资，初始投资成本为1250万元，占乙公司表决权资本比例的80%，采用成本法核算。2007年1月1日乙公司所有者权益为4500万元。2007年2月6日乙公司宣告分配现金股利500万元，3月6日发放红利。2007年乙公司实现净利润为800万元。2008年4月16日乙公司宣告分配现金股利600万元，5月6日发放现金股利。2008年乙公司实现净利润1500万元。2009年1月1日甲公司以600万元的价格转让对乙公司全部投资的50%，当日收到全部转让款。转让后甲公司占乙公司表决权资本比例的40%，并对乙公司具有重大影响，采用权益法核算该项投资。假定取得转换时点被投资单位各资产公允价值等于账面价值，2009年乙公司实现净利润1000万元，则2009年末甲公司长期股权投资的账面余额为（ ）万元。
A。2280 B。2560 C。2680 D。4500
【答案】C
【解析】
①按权益法核算口径2009年初长期股权投资的账面余额＝4500×40%－500×40%+800×40%－600×40%+1500×40%＝2280（万元）；
②2009年末长期股权投资的账面余额＝2280+1000×40%＝2680（万元）。
(二)权益法转换为成本法
因追加投资等原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的，长期股权投资账面价值的调整应当按照上述追溯原理处理。
除此之外，因收回投资等原因导致长期股权投资的核算由权益法转换为成本法的，应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。继后期间，自被投资单位分得的现金股利或利润未超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的，应冲减长期股权投资的成本，不作为投资收益。自被投资单位取得的现金股利或利润超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的，确认为当期损益。
【要点提示】权益法与成本法相对成本法转权益法在测试中的重要程度要低一些，考生只须理解其处理原则即可。
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