2009年注册会计师考试《会计》复习笔记(第三章)

　　金融资产分类的原则

　　在现实的金融市场中并不存在交易性金融资产、可供出售金融资产等说法，为何在会计上有这样的分类?其实这是近年来，我国的金融工具交易，尤其是衍生工具交易有了较快的发展，为了如实地反映企业的金融工具交易，便于投资者更好地了解企业的财务状况和经营成果，这对相关会计准则的制定提出了迫切要求，由此《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》顺应而生。

　　会计上的金融资产分为以下四类：

　　(1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，其分为：交易性金融资产、直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产;

　　(2)持有至到期投资;

　　(3)贷款和应收款项;

　　(4)可供出售金融资产。

　　它们在现实的金融市场当中并不存在这样的分类，那么怎么把具体的金融资产归入会计上的类别呢?

　　这里有一个重要的原则：就是应该结合企业自身的情况，管理的要求以及投资的策略等，但概括来讲，这四类的划分应该体现管理者的意图，根据管理者的意图对金融资产做出不同的分类。

　　如果管理者持有金融资产的目的是短期出售获利，则应当划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产;如果管理者的意图为持有到3年后再出售，则应划分为持有至到期投资;如果管理者持有意图不是很明确(即既不是短期出售，也不准备持有到期)，则可以将其划分为可供出售金融资产。因此不能认为某项金融资产一定是交易性金融资产或是可供出售金融资产等，必须看管理者的意图。

　　不同类别的金融资产，其会计处理：

　　(1)初始计量：

　　以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产用其买价(即公允价值)入账，作为金融资产的取得成本，发生的相关交易费用不计入投资成本，应是计入投资收益。其他三类都应是用其公允价值加上交易费用来确认金融资产的初始成本。

　　(2)后续计量：

　　①以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，应当按照公允价值计量，且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用;

　　②持有至到期投资，应当采用实际利率法，按摊余成本计量;

　　③贷款和应收款项，应当采用实际利率法，按摊余成本计量;

　　④可供出售金融资产，应当按公允价值计量，且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用。

　　当然归类时必须谨慎，因为一旦确定类别，不得随意变更。准则这样规定主要是为了防止企业调节利润，因为同一金融资产划分为不同的类别，对企业的损益影响是不同的，比如交易性金融资产的公允价值变动和交易费用计入当期损益，而可供出售金融资产的公允价值变动计入所有者权益，交易费用计入成本，持有至到期投资采用摊余成本计量，交易费用也计入成本，可见它们对企业损益的影响是不同的。

　　某项金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，不能再与其他类别的金融资产互相重分类;而(2)持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产等三类金融资产之间，不得随意重分类。

　　【识记要点】

　　金融资产归类的原则是依据管理者的意图。