2010年注册会计师考试《会计》经典例题(5)

　　四、金融资产减值

　　1.交易性金融资产由于持有的目的是短期获利，所以其不计提减值准备。

　　2.持有至到期投资计提减值准备时，按照账面价值大于未来现金流量现值的差额：

　　借：资产减值损失

　　贷：持有至到期投资减值准备

　　转回时做相反分录分录。

　　3.贷款发生减值时，要将应收未收的利息计入未确认减值损失前的摊余成本中，从而构成贷款减值损失的一部分。这主要是金融机构从谨慎的角度，认为这个应收未收的利息风险比较大，将其作为减值损失来看待，而持有至到期投资对于应收未收的利息不管是否收到，都认为其是可以收到的，这是贷款和持有至到期投资不同的地方。

　　4.可供出售金融资产的减值损失转回时，权益工具通过“资本公积——其他资本公积”转回，债务工具通过“资产减值损失”转回。

　　五、金融资产涉及递延所得税的处理

　　1.持有至到期投资

　　如果持有至到期投资计提了减值准备，其账面价值会下降，而税法规定资产在发生实质性损失之前，不允许税前扣除，即其计税基础不会因为减值准备的提取而变化，此时账面价值小于计税基础，要确认递延所得税资产：

　　借：递延所得税资产

　　贷：所得税费用

　　2.贷款主要用于金融企业，考试对其递延所得税的处理不作要求。

　　3.交易性金融资产

　　交易性金融资产是以公允价值进行后续计量，而税法规定，以公允价值计量的金融资产在持有期间市价的波动在计税时不予考虑，有关金融资产在某一会计期末的计税基础为其取得成本。因此，当交易性金融资产的公允价值上升时，账面价值大于其初始取得成本，即账面价值大于计税基础，形成应纳税暂时性差异，要确认递延所得税负债：

　　借：所得税费用

　　贷：递延所得税负债

　　反之，当交易性金融资产的公允价值下降时，账面价值小于其初始取得成本，即账面价值小于计税基础，形成可抵扣暂时性差异，要确认递延所得税资产：

　　借：递延所得税资产

　　贷：所得税费用

　　4.可供出售金融资产

　　由于可供出售金融资产采用公允价值进行后续计量，而税法规定，以公允价值计量的金融资产在持有期间市价的波动在计税时不予考虑，有关金融资产在某一会计期末的计税基础为其取得成本。

　　因此，当可供出售金融资产的公允价值上升时，账面价值大于其初始取得成本，即账面价值大于计税基础，形成应纳税暂时性差异，要确认递延所得税负债：

　　借：资本公积——其他资本公积

　　贷：递延所得税负债

　　反之，当可供出售金融资产的公允价值下降时，账面价值小于其初始取得成本，即账面价值小于计税基础，形成可抵扣暂时性差异，要确认递延所得税资产：

　　借：递延所得税资产

　　贷：资本公积——其他资本公积