2010年注册会计师考试《会计》经典例题(9)

　　九 长期股权投资超额亏损的确认

　　[经典例题]

　　2005年1月1日甲公司以4000万元投资于乙公司取得其40%股权，投资合同中约定当乙公司出现亏损时，甲公司应按其份额额外承担不超过1000万元的损失。在投资日，乙公司的所有者权益账面价值为9000万元，公允价值为12000万元，差额为一无形资产引起，剩余摊销年限为2年。

　　2005年中，甲公司与乙公司又发生了其它一些业务，致使在2005年12月31日，甲公司在账面上有对乙公司的2000万元长期应收款，该款项没有明确的清偿计划，其中1500万元产生于非商品购销等日常活动，500万元由于商品购销引起，且无未实现内部交易损益。2005年12月31日乙公司实现净利润5000万元。

　　2006年由于一项主要经营业务市场条件发生变化，乙公司当年度净亏损9000万元。

　　2007年乙公司该业务进一步恶化，亏损加剧，当年度净亏损17000万元。

　　2008年由于调整经营业务，乙公司扭转了亏损局面，当年实现净利润5000万元。

　　请编制甲公司的投资相关业务分录。

　　[例题答案]

　　投资持有40%股权，形成重大影响，应该采用权益法来核算。

　　1)05年初投资

　　借：长期股权投资-成本 4800

　　贷：银行存款 4000

　　营业外收入 800

　　2)05年确认投资收益

　　在确认投资收益时，要考虑公允价值的调整。

　　借：长期股权投资-损益调整 (5000-3000/2)*40%=1400

　　贷：投资收益 1400

　　3)06年确认投资收益

　　计算按投资比例应承担的亏损额 (9000+3000/2)*40%=4200，未超过长期股权投资的账面金额

　　借：投资收益 4200

　　贷：长期股权投资-损益调整 1400

　　-成本 2800

　　4)07年计算按投资比例应承担的亏损额 17000*40%=6800，超过长期股权投资的账面金额，由于甲公司账面上有其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目1500万元长期应收款，应进一步冲减该长期应收款，但尚余3300万;由于合同约定投资企业需要承担额外损失弥补义务1000万元，故而还需确认1000万元预计负债;最后还与2300万元的超额亏损未计入，应设置备查簿。

　　借：投资收益 4500

　　贷：长期股权投资-成本 2000

　　长期应收款 1500

　　预计负债 1000

　　4)08年计算按投资比例应享有的利润额 5000*40%=2000，因上年还有尚未确认的投资损失2300万元，故而此时的利润不应确认，而是先弥补上年的未确认损失。

　　[要点总结]

　　投资企业在确认应分担被投资单位发生的亏损时，具体应按照以下顺序处理，

　　首先，减记长期股权投资的账面价值。

　　其次，在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下，对于未确认的投资损失，考虑除长期股权投资以外，账面上是否有其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目，如有，则以其他长期权益的账面价值为限，继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。

　　最后，经过上述处理，按照投资合同或协议约定，投资企业仍需要承担额外损失弥补义务的，应按预计将承担的义务金额确认预计负债，计入当期投资损失。

　　除上述情况仍未确认的应分担被投资单位的损失，应在帐外备查登记。

　　在确认了有关的投资损失以后，被投资单位以后期间实现盈利的，应按以上相反顺序分别减记帐外备查登记的金额，已确认的预计负债，恢复其他长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。