2011年注册会计师考试《会计》预习讲义(14)

　　P85【例4-12】

　　甲企业于20×7年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同。20×7年8月，乙公司将其成本为600万元的某商品以1000万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。至20×7年资产负债表日，甲企业仍未对外出售该存货。乙公司20×7年实现净利润为3200万元。假定不考虑所得税因素。

　　甲公司在按照权益法确认应享有乙公司20×7年净损益时，应进行以下账务处理：

　　借：长期股权投资—损益调整(28000000×20%) 5600000

　　贷：投资收益 5600000

　　经过上述处理后，投资企业有子公司，需要编制合并财务报表的，在合并财务报表中，因该未实现内部交易损益体现在投资企业持有存货的账面价值当中，应在合并财务报表中进行以下调整：

　　借：长期股权投资—损益调整 800000

　　贷：存货 800000

　　上例中在合并财务报表中进行调整可以理解为先按照抵销内部交易未实现损益前的子公司净利润和净资产确认投资收益：

　　借：长期股权投资—损益调整 640(3200×20%)

　　贷：投资收益 640

　　然后，抵销内部交易未实现损益：

　　借：投资收益 80(400×20%)

　　贷：存货 80

　　上述两笔分录合并后，与教材【例4-12】相同。

　　②对于投资企业向联营企业或合营企业出售资产的顺流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下(即有关资产未对外部独立第三方出售)，投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响，同时调整对联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值。当投资方向联营企业或合营企业出资或是将资产出售给联营企业或合营企业，同时有关资产由联营企业或合营企业持有时，投资方对于投出或出售资产产生的损益确认仅限于归属于联营企业或合营企业其他投资者的部分。即在顺流交易中，投资方投出资产或出售资产给其联营企业或合营企业产生的损益中，按照持股比例计算确定归属于本企业的部分不予确认。

　　【例题16】甲企业持有乙公司有表决权股份的20%，能够对乙公司生产经营施加重大影响。20×9年11月，甲公司将其账面价值为1200万元的商品以1800万元的价格出售给乙公司，至20×9年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司20×9年实现净利润为2000万元。假定不考虑所得税影响。

　　甲企业在该项交易中实现利润600万元，其中的120万元(600×20%)是针对本企业持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销，即甲企业应当进行的会计处理为：

　　借：长期股权投资——损益调整280[(2000-600)×20%]

　　贷：投资收益　　　　　　　　　　280

　　甲企业如存在子公司需要编制合并财务报表，在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应在个别报表已确认投资收益的基础上进行以下调整：

　　借：营业收入 360(1800×20%)

　　贷：营业成本 240(1200×20%)

　　投资收益　　120

　　上例在合并财务报表中进行调整可以理解为先按照抵销内部交易未实现损益前的子公司净利润和净资产确认投资收益：

　　借：长期股权投资—损益调整 400 (2000×20%)

　　贷：投资收益 400

　　然后，抵销内部交易未实现损益：

　　未实现利润体现为合营、联营企业账面上存货的虚增，因此要抵销长期股权投资(替代合营、联营企业的存货);同时抵销投资企业的营业收入、营业成本。

　　借：营业收入 360(1800×20%)

　　贷：营业成本 240(1200×20%)

　　长期股权投资—损益调整　　 120

　　上述两笔分录合并后，与【例题16】相同。

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