2011年注册会计师考试《会计》预习讲义(70)

　　(二)可抵扣暂时性差异

　　可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。

　　可抵扣暂时性差异一般产生于以下情况：

　　1.资产的账面价值小于其计税基础

　　2.负债的账面价值大于其计税基础

　　(三)特殊项目产生的暂时性差异

　　1.未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异。某些交易或事项发生以后，因为不符合资产、负债的确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按照税法规定能够确定其计税基础的，其账面价值零与计税基础之间的差异也构成暂时性差异。如企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除另有规定外，不超过销售收入15%的部分准予扣除;超过部分准予向以后纳税年度结转扣除。该类费用在发生时按照会计准则规定即计入当期损益，不形成资产负债表中的资产，但按照税法规定可以确定其计税基础的，两者之间的差额也形成暂时性差异。

　　【例19-14】A公司20×7年发生了2000万元广告费支出，发生已作为销售费用计入到当期损益，税法规定，该类支出不超过当年销售收入的15%的部分允许当期税前扣除，超过部分允许向以后年度结转税前扣除。A公司20×7年实现销售收入10000万元。

　　该广告费支出因按照会计准则规定在发生时已计入当期损益，不体现为期末资产负债表的资产，如果将其视为资产，其账面价值为0。

　　因按照税法的规定，该类支出税前列支有一点标准限制，根据当期A公司销售收入15%计算，当期可于税前扣除1500(10000×15%)万元，当期末予税前扣除的500万可以向以后年度结转，其计税基础为500万元。

　　该项资产的账面价值0与其计税基础500万元之间产生了500万元的暂时性差异，符合确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。

　　2.可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异。对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，虽不是因资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的，但本质上与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，视同可抵扣暂时性差异，在符合确认条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。

　　【例19-15】甲公司与20×7年因政策性原因发生经营亏损2000万元，按照税法规定，该亏损可用于递减以后5个年度的应纳税所得额。公司预计其于未来5年期间能够产生足够的应纳税所得额弥补该亏损。

　　分析：

　　该经营亏损不是资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的，但从性质上看可用减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，属于可抵扣暂时性差异。企业预计未来期间能够产生足够的应纳税所得额利用该可抵扣亏损时，应确认相关的递延所得税资产。

　　【例题8·多选题】企业当年发生的下列会计事项中，可产生可抵扣暂时性差异的有( )。

　　A.预计产品质量保证损失

　　B.年未交易性金融负债的公允价值小于其账面成本(计税成本)并按公允价值调整

　　C.年初新投入使用一台设备，会计上采用年数总和法计提折旧，而税法上要求采用直线法计提折旧

　　D.计提建造合同预计损失准备

　　E.按持股比例确认被投资企业净收益以外的所有者权益增加应享有的份额

　　【答案】ACD

　　【解析】“选项B和E”使资产账面价值大于其计税基础，产生应纳税暂时性差异。

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