2011注册会计师考试预计将于9月10日-11日举行，考试吧提供了“2011年
注册会计师考试《会计》预习讲义”，帮助考生梳理知识点。
四、购买子公司少数股权的处理
企业在取得对子公司的控制权，形成企业合并后，购买少数股东全部或部分权益的，实质上是股东之间的权益性交易，应当分别母公司个别财务报表以及合并财务报表两种情况进行处理：
(一)母公司个别财务报表中对于自子公司少数股东处新取得的长期股权投资，应当按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》第四条的规定，确定长期股权投资的入账价值。
(二)在合并财务报表中，子公司的资产、负债应以购买日(或合并日)开始持续计算的金额反映。母公司新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日(或合并日)开始持续计算的可辨认净资产份额之间的差额，应当调整合并财务报表中的资本公积(资本溢价或股本溢价)，资本公积(资本溢价或股本溢价)的余额不足冲减的，调整留存收益。
【例24-5】A公司于20×5年12月29日以20000万元取得对B公司70%的股权，能够对B公司实施控制，形成非同一控制下的企业合并。20×6年l2月25日，A公司又出资7500万元自B公司的其他股东处取得B公司20%的股权。本例中A公司与B公司的少数股东在相关交易前不存在任何关联方关系。
(1)20×5年12月29日，A公司在取得B公司70%股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为25000万元。
(2)20×6年12月25日，B公司有关资产、负债的账面价值、自购买日开始持续计算的金额(对母公司的价值)如下表所示。
表24-4 单位：万元
分析：
1.确定A公司对B公司长期股权投资的成本
20×5年12月29日为该非同一控制下企业合并的购买日，A公司取得对B公司长期股权投资的成本为20000万元。
20×6年12月25日，A公司在进一步取得B公司20%的少数股权时，支付价款7500万元。
该项长期股权投资在20×6年12月25日的账面余额为27500万元。
2.编制合并财务报表时的处理
(1)商誉的计算
A公司取得对B公司70%股权时产生的商誉=20000-25000×70%=2500(万元)
在合并财务报表中应体现的商誉总额为2500万元。
(2)所有者权益的调整
合并财务报表中，B公司的有关资产、负债应以其对母公司A的价值进行合并，即与新取得的20%股权相对应的被投资单位可辨认资产、负债的金额=27500×20%=5500(万元)。
因购买少数股权新增加的长期股权投资成本7500万元与按照新取得的股权比例(20%)计算确定应享有子公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产份额5500万元之间的差额2000万元，在合并资产负债表中调整所有者权益相关项目，首先调整资本公积(资本溢价或股本溢价)，在资本公积(资本溢价或股本溢价)的金额不足冲减的情况下，调整留存收益(盈余公积和未分配利润)。
借：资本公积—资本溢价 2000
贷：长期股权投资 2000
【例题7】 A公司于2008年12月29日以11500万元取得对B公司70%的股权，能够对B公司实施控制，形成非同一控制下的企业合并。2009年l2月31日，A公司又出资1880万元自B公司的少数股东处取得B公司10%的股权。本例中A公司与B公司的少数股东在交易前不存在任何关联方关系。假定A公司资本公积中的资本溢价为500万元。
(1)2008年12月29日，A公司在取得B公司70%股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为16000万元。
(2)2009年12月31日，B公司有关资产、负债的账面价值、自购买日开始持续计算的金额如下表所示:
单位：万元
要求：
(1)确定购买日。
(2)计算2009年12月31日该项长期股权投资的账面余额。
(3)计算合并财务报表中的商誉。
(4)编制2009年12月31日在合并财务报表中调整长期股权投资和所有者权益的会计分录。
[答案]
(1)购买日为2008年12月29日。
(2)
2008年12月29日A公司取得对B公司长期股权投资的成本为11500(万元)。
2009年12月31日，A公司在进一步取得B公司10%的少数股权时，支付价款1880万元。
2009年12月31日该项长期股权投资的账面余额=11500+1880=13380(万元)。
(3)
A公司取得对B公司70%股权时产生的商誉=11500-16000×70%=300 (万元)
在合并财务报表中应体现的商誉总额为300万元。
(4)
合并财务报表中，B公司的有关资产、负债应以其购买日开始持续计算的金额进行合并，即与新取得的10%股权相对应的被投资单位可辨认资产、负债的金额=17000×10%=1700(万元)。
因购买少数股权新增加的长期股权投资成本1880万元与按照新取得的股权比例(10%)计算确定应享有子公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产份额1700万元之间的差额180万元，在合并资产负债表中调整所有者权益相关项目，首先调整资本公积(资本溢价或股本溢价)，在资本公积(资本溢价或股本溢价)的金额不足冲减的情况下，调整留存收益(盈余公积和未分配利润)。A公司应进行如下会计处理：
借：资本公积—资本溢价1800000
贷：长期股权投资1800000
五、被购买方的会计处理
【本章小结】
本章应掌握的内容有：
(1)判断企业合并类型(同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并);
(2)同一控制下企业合并的处理原则及合并财务报表的编制;
(3)非同一控制下企业合并的处理原则及合并财务报表的编制。
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