2011年注册会计师考试《会计》预习讲义(90)

　　四、内部商品销售业务的抵销

　　(一)不考虑存货跌价准备情况下内部商品销售业务的抵销

　　P529【例25-5】S公司20×7年向P公司销售商品1 000万元，其销售成本为800万元，该商品的销售毛利率为20%。P公司购进的该商品20×7年全部未实现对外销售而形成期末存货。

　　在编制20×7年合并财务报表时，应进行如下抵销处理：

　　(11)借：营业收入 10 000 000

　　贷：营业成本 10 000 000

　　(12)借：营业成本 2 000 000

　　贷：存货 2 000 000

　　抵销分录：

　　借：营业收入 10000000

　　贷：营业成本 8000000

　　存货 2000000

　　借：未分配利润—年初(年初存货中包含的未实现内部销售利润)

　　营业收入(本期内部商品销售产生的收入)

　　贷：营业成本

　　存货(期末存货中未实现内部销售利润)

　　上述抵销分录的原理为：本期发生的未实现内部销售收入与本期发生存货中未实现内部销售利润之差即为本期发生的未实现内部销售成本。抵销分录中的“未分配利润—年初”和“存货”两项之差即为本期发生的存货中未实现内部销售利润。

　　针对考试，将上述抵销分录分为：

　　(1)将年初存货中未实现内部销售利润抵销

　　借：未分配利润—年初(年初存货中未实现内部销售利润)

　　贷：营业成本

　　(2)将本期内部商品销售收入抵销

　　借：营业收入(本期内部商品销售产生的收入)

　　贷：营业成本

　　(3)将期末存货中未实现内部销售利润抵销

　　借：营业成本

　　贷：存货(期末存货中未实现内部销售利润)

　　若考虑所得税的影响，首先确认期初存货中未实现内部销售利润对递延所得税的影响

　　借：递延所得税资产(期初存货中未实现内部销售利润×所得税税率)

　　贷：未分配利润—年初

　　然后确认递延所得税资产期初期末余额的差额，递延所得税资产的期末余额=期末存货中未实现内部销售利润×所得税税率

　　毛利率=(销售收入-销售成本)÷销售收入

　　存货中未实现内部销售利润=未实现销售收入-未实现销售成本

　　存货中未实现内部销售利润=购货方内部存货结存价值×销售方毛利率

　　(二) 存货跌价准备的抵销

　　首先抵销存货跌价准备期初数

　　借：存货—存货跌价准备

　　贷：未分配利润—年初

　　然后抵销存货跌价准备期初数与期末数的差额，但存货跌价准备的抵销以存货中未实现内部销售利润为限。

　　【例题4】2008年1月1日，P公司以银行存款购入S公司80%的股份，能够对S公司实施控制。2008年S公司从P公司购进A商品400件，购买价格为每件2万元。P公司A商品每件成本为1.5万元。2008年S公司对外销售A商品300件，每件销售价格为2.2万元;年末结存A商品l00件。2008年12月31日，A商品每件可变现净值为l.8万元;S公司对A商品计提存货跌价准备20万元。2009年S公司对外销售A商品20件，每件销售价格为1.8万元。2009年12月31日，S公司年末存货中包括从P公司购进的A商品80件，A商品每件可变现净值为l.4万元。A商品存货跌价准备的期末余额为48万元。假定P公司和S公司适用的所得税税率均为25%。

　　要求：编制2008年和2009年与存货有关的抵销分录(编制抵销分录时应考虑递延所得税的影响)。

　　[答案]

　　P公司2008年和2009年编制的与内部商品销售有关的抵销分录如下：

　　(1)2008年抵销分录

　　①抵销未实现的收入、成本和利润

　　借：营业收入 800(400×2)

　　贷：营业成本 750

　　存货 50[100×(2-1.5)]

　　②因抵销存货中未实现内部销售利润而确认的递延所得税资产

　　借：递延所得税资产 12.5

　　贷：所得税费用 12.5

　　③抵销计提的存货跌价准备

　　借：存货—存货跌价准备 20

　　贷：资产减值损失 20

　　④抵销与计提存货跌价准备有关的递延所得税资产

　　借：所得税费用 5

　　贷：递延所得税资产 5

　　(2)2009年抵销分录

　　①抵销期初存货中未实现内部销售利润及递延所得税资产

　　借：未分配利润—年初 50

　　贷：营业成本 50

　　借：递延所得税资产 12.5

　　贷：未分配利润—年初 12.5

　　②抵销期末存货中未实现内部销售利润及递延所得税资产

　　借：营业成本 40

　　贷：存货 40[80×(2-1.5)]

　　借：所得税费用 2.5

　　贷：递延所得税资产 2.5

　　③抵销期初存货跌价准备及递延所得税资产

　　借：存货—存货跌价准备 20

　　贷：未分配利润—年初 20

　　借：未分配利润—年初 5

　　贷：递延所得税资产 5

　　④抵销本期销售商品结转的存货跌价准备

　　借：营业成本 4(20÷100×20)

　　贷：存货—存货跌价准备 4

　　⑤调整本期存货跌价准备和递延所得税资产的抵销数

　　2009年12月31日结存的存货中未实现内部销售利润为40万元，存货跌价准备的期末余额为48万元，期末存货跌价准备可抵销的余额为40万元，本期应抵销的存货跌价准备=40-(20-4)=24(万元)。

　　借：存货—存货跌价准备 24

　　贷：资产减值损失 24

　　2009年12月31日存货跌价准备可抵销的余额为40万元，应抵销递延所得税资产的余额为10万元，本期抵销递延所得税资产计入所得税费用的金额为5万元。

　　借：所得税费用 5

　　贷：递延所得税资产 5

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