2011注册会计师考试《会计》基础讲义：第四章(1)

　　【经典例题·计算分析题】甲、乙、丙三公司同属一个集团，丙公司持有乙公司60%的股权，甲企业发行600万股普通股(每股面值1元)作为对价自丙公司手中取得乙企业60%的股权，合并日乙企业账面净资产总额为1300万元。

　　【解析】

　　借：长期股权投资　　　780(=1300×60%)

　　贷：股本　　　　　　　600

　　资本公积　　　　　180

 

　　提示：假设发行800万股普通股，那么分录为

　　借：长期股权投资　　780

　　资本公积　　　　 20

　　贷：股本　　　　　　　800

　　合并方的一般会计分录如下：

　　借：长期股权投资(合并当日被投资方账面净资产×合并方取得的股份比例)

　　贷：股本或实收资本(发行股份的面值或新增的实收资本)

　　资本公积--股本溢价或资本溢价(当长期股权投资的入账成本大于股份面值时挤入贷方，反之挤入借方，如果资本公积不够冲减的则调减留存收益)

　　【要点提示】关键考点有两个，一是长期股权投资入账成本的计算;二是资本公积额度的认定。

　　【经典例题·单选题】甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司80%股权。为取得该股权，甲公司增发2000万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为5元;支付承销商佣金50万元。取得该股权时，A公司净资产账面价值为9000万元，公允价值为12000万元。假定甲公司和A公司采用的会计政策相同，甲公司取得该股权时应确认的资本公积为(　)。

　　A.5150万元　　　C.7550万元

　　B.5200万元　　　D.7600万元

　　【答案】A

　　【解析】发行权益性证券支付的手续费佣金应冲减资本溢价或股本溢价，所以应确认的资本公积=9000×80%-2000-50=5150(万元)

　　【例题】20×6年6月30日，P公司向同一集团内S公司的原股东定向增发1 500万股普通股(每股面值为1元，市价为13.02元)，取得S公司100%的股份，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，S公司的账面所有者权益总额为6 606万元。

　　S公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日P公司在其账簿及个别财务报表中应确认对S公司的长期股权投资，账务处理为：

　　『正确答案』

　　借：长期股权投资　　　　　66 060 000

　　贷：股本　　　　　　　　　15 000 000

　　资本公积——股本溢价　51 060 000

　　2.非同一控制下的企业合并

　　(1)购买日的确认

　　购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。通常在试题中以法律手续办妥日或款项结清日为准。

　　(2)非同一控制下企业合并形成的长期股权投资的初始计量原则

　　①非同一控制下的控股合并中，购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。

　　该直接相关费用包括为进行合并而发生的会计审计费用、法律服务费用、咨询费用，但不包括为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，也不包括企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用。直接相关费用在同一控制下列入合并方的管理费用。债券的发行费用追加折价或冲减溢价，权益性证券的发行费用在溢价发行前提下冲抵溢价，如果溢价不够抵或面价发行的应冲减盈余公积和未分配利润。

　　②通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。达到企业合并前对持有的长期股权投资采用成本法核算的，长期股权投资在购买日的成本应为原账面余额加上购买日为取得进一步的股份新支付的对价的公允价值之和;达到企业合并前对长期股权投资采用权益法核算的，购买日应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整，将有关长期股权投资的账面余额调整至最初取得成本，在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。

　　③无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。

 

　　(3)一般会计分录

　　①如果换出的是无形资产等则按正常转让方式处理：

　　借：长期股权投资(按上述原则确认的成本)

　　应收股利

　　贷：有关资产(账面余额)

　　银行存款(相关费用)

　　营业外收入(或借记“营业外支出”)

　　②如果换出的是存货则按正常销售收入处理：

　　借：长期股权投资(按上述原则确认的成本)

　　应收股利

　　贷：主营业务收入

　　应交税费--应交增值税(销项税额)

　　借：主营业务成本

　　存货跌价准备

　　贷：库存商品

　　借：营业税金及附加

　　贷：应交税费--应交消费税

　　③如果是换股合并方式则应作如下处理：

　　借：长期股权投资(按股份的公允价值入账)

　　贷：股本(按股票面值入账)

　　资本公积――股本溢价(倒挤)

　　在另付发行费用时：

　　借：资本公积――股本溢价

　　贷：银行存款

　　【要点提示】考生应把握三个考点：①购买日的实务判定;②非同一控制下长期股权投资入账成本确认原则，常以多选题中正误知识点判别方式测试;③掌握基本会计分录。

　　2011注册会计师考试时间：9月17日至18日

　　2011注册会计师考试大纲汇总(专业阶段+综合阶段)

　　2011注册会计师考试《会计》章节精编习题汇总

　　考生必读：2011年注册会计师考试高分技巧汇总