2012年注册会计师《会计》基础讲义：第20章(2)

　　(二)期末调整或结算

　　会计期末，企业应当分别外币货币性项目和外币非货币性项目进行处理。

　　1.货币性项目

　　货币性项目是企业持有的货币和将以固定或可确定金额的货币收取的资产或者偿付的负债。

　　期末或结算货币性项目时，应以当日即期汇率折算外币货币性项目，该项目因当日即期汇率不同于该项目初始入账时或前一期末即期汇率而产生的汇率差额计入当期损益。

　　【例题5·计算分析题】 沿用【例题1】，20×7年3月31日，甲股份有限公司尚未向乙公司支付所欠工业原料款。当日即期汇率为l美元=7.55元人民币。应付乙公司货款按期末即期汇率折算为15 100 000元人民币(500×4 000×7.55)，与该货款原记账本位币之差100 000元人民币冲减当期损益。

　　『正确答案』

　　会计分录如下：

　　借：应付账款——乙公司(美元) 100 000

　　贷：财务费用——汇兑差额　　　l00 000

　　【例题6·多项选择题】甲公司的记账本位币为人民币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算，按月计算汇兑损益。20×9年5月3日，向乙公司出口销售商品1 000万美元，当日的即期汇率为1美元=6.65元人民币。假设不考虑相关税费，货款尚未收到。5月31日，甲公司仍未收到乙公司发来的销售货款。当日的即期汇率为1美元=6.6元人民币。6月20日收到上述货款1 000万美元存入银行。6月20日汇率1美元=6.3元人民币;6月30日汇率1美元=6.5元人民币。不考虑其他因素，下列会计处理中，正确的有(　)。

　　A.5月31日应收账款汇兑损失为50万元

　　B.6月20日结算日冲减“应收账款——美元”科目余额为6 600万元

　　C.6月20日结算日不会形成汇兑差额

　　D.6月20日结算日应确认汇兑损失300万元

　　E.6月30日应收账款不会形成汇兑差额

　　『正确答案』ABDE

　　『答案解析』5月3日

　　借：应收账款——美元　　(1 000×6.65)6 650

　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　6 650

　　5月31日

　　应收账款汇兑差额=1 000×(6.6-6.65)=-50(万元人民币)

　　借：财务费用——汇兑差额　　　　　 50

　　贷：应收账款——美元　　　　　　　　 50

　　6月20日

　　借：银行存款——美元　　　　　(1 000×6.3) 6 300

　　财务费用——汇兑差额　　　　　　　　　　　　　　 300

　　贷：应收账款——美元　 (1 000×6.6;账户余额)6 600

　　6月30日

　　汇兑差额=0×6.5-(1 000×6.6-1 000×6.6)=0

　　注意：6月末的汇兑差额为0，因为在结算日已经反映了汇兑损益。

　　2.非货币性项目

　　非货币性项目是货币性项目以外的项目，如：存货、预付账款、长期股权投资、交易性金融资产(股票、基金)、固定资产、无形资产等。

　　(1)对于以历史成本计量的外币非货币性项目，已在交易发生日按当日即期汇率折算，资产负债表日不应改变其原记账本位币金额，不产生汇兑差额。

　　(2)对于以成本与可变现净值孰低计量的存货，如果其可变现净值以外币确定，则在确定存货的期末价值时，应先将可变现净值折算为记账本位币，再与以记账本位币反映的存货成本进行比较。

　　【例题7·计算分析题】教材【例20-13】

　　P上市公司以人民币为记账本位币。20×7年11月2日，从英国W公司采购国内市场尚无的A商品10 000件，每件价格为1 000英镑，当日即期汇率为1英镑=15元人民币。20×7年12月31日，尚有1 000件A商品未销售出去，国内市场仍无A商品供应，A商品在国际市场的价格降至900英镑。12月31日的即期汇率是1英镑=15.5元人民币。假定不考虑增值税等相关税费。

　　『正确答案』

　　分析：由于存货在资产负债表日采用成本与可变现净值孰低计量，因此，在以外币购入存货并且该存货在资产负债表日确定的可变现净值以外币反映时，计提存货跌价准备应当考虑汇率变动的影响。因此，该公司应作为会计分录如下：

　　11月2日，购入A商品：

　　借：库存商品—A 　　　　　　　　　　　　　150 000 000

　　贷：银行存款――英镑　(10 000×1 000×15)150 000 000

　　12月31日，计提存货跌价准备：

　　借：资产减值损失 　　　　　　　　　　　　　 1 050 000

　　贷：存货跌价准备　　　　　　　　　　　　　　1 050 000

　　1 000×1 000×15-1 000×900×15.5=1 050 000(元人民币)

　　(3)对于以公允价值计量的股票、基金等非货币性项目，如果期末的公允价值以外币反映，则应当先将该外币按照公允价值确定当日的即期汇率折算为记账本位币金额，再与原记账本位币金额进行比较，其差额作为公允价值变动损益，记入当期损益。

　　【例题8·计算分析题】教材【例20-14】

　　国内甲公司的记账本位币为人民币。20 × 7年12月10日以每股l.5美元的价格购入乙公司B股10 000股作为交易性金融资产，当日汇率为1美元=7.6元人民币，款项已付。20×7年l2月31日，由于市价变动，当月购入的乙公司B股的市价变为每股l美元，当日汇率为1美元=7.65元人民币。假定不考虑相关税费的影响。

　　『正确答案』

　　1.20×7年12月10日，该公司应对上述交易作以下处理：

　　借：交易性金融资产　　　　　　　　　　　114 000

　　贷：银行存款——美元　(1.5×10 000×7.6)114 000

　　2.由于该项交易性金融资产是以外币计价，在资产负债表日，不仅应考虑美元市价的变动，还应一并考虑美元与人民币之间汇率变动的影响，上述交易性金融资产在资产负债表日的人民币金额以76 500(即1×10 000×7.65)入账，与原账面价值114 000元的差额为37 500元人民币，计入公允价值变动损益。相应的会计分录为：

　　借：公允价值变动损益　　　　37 500

　　贷：交易性金融资产　　　　　37 500

　　37 500元人民币既包含甲公司所购乙公司B股股票公允价值变动的影响，又包含人民币与美元之间汇率变动的影响。

　　3.20×8年1月10日，甲公司将所购乙公司B股股票按当日市价每股l.2美元全部售出，所得价款为12 000美元，按当日汇率1美元=7.7元人民币折算为人民币金额为92 400元，与其原账面价值人民币金额76 500元的差额为15 900元人民币，对于汇率的变动和股票市价的变动不进行区分，均作为投资收益进行处理。因此，售出当日，甲公司应作会计分录为：

　　借：银行存款——美元 　 (1.2×10 000 × 7.7)92 400

　　贷：交易性金融资产　　　　　 (114 000-37 500)76 500

　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　15 900

　　另外，对于交易性金融资产在处置时还应将持有过程中累计产生的公允价值变动损益转入投资收益：

　　借：投资收益　　　　　　　 37 500

　　贷：公允价值变动损益　　　　37 500

　　【例题9·单项选择题】甲公司外币业务采用业务发生时的即期汇率进行折算，按月计算汇兑损益。2×10年5月20日对外销售产品发生应收账款500万欧元，当日的市场汇率为1欧元=10.30元人民币。5月31日的市场汇率为1欧元=10.28元人民币;6月1日的市场汇率为1欧元=10.32元人民币;6月30日的市场汇率为1欧元=10.35元人民币。7月10日收到该应收账款，当日市场汇率为1欧元=10.34元人民币。该应收账款6月份应当确认的汇兑收益为(　)。

　　A.10万元　　　　B.15万元

　　C.25万元　　　　D.35万元

　　『正确答案』D

　　『答案解析』该应收账款6月份应当确认的汇兑收益=500 ×(10.35-10.28)=35(万元)

　　【例题10·单项选择题】对于外币计价的交易性金融资产，采用公允价值确定日的即期汇率折算，折算后的记账本位币金额与原记账本位币金额的差额，计入的会计科目是(　)。

　　A.公允价值变动损益　　　B.财务费用

　　C.营业外支出　　　　　　D.营业外收入

　　『正确答案』A

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