2012注册会计师《会计》强化辅导讲义：第2章(5)

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　　第五节　可供出售金融资产

　　一、概述

　　1、特征

　　可供出售金融资产的两个特征：一是有公允价值;二是准备长期持有(不准备持有至到期)。

　　2、内容

　　可供出售金融资产主要是指两类金融资产：(1)不准备持有至到期的长期债券投资;(2)无重大影响的长期股票投资。简称为可供出售债券和可供出售股票。

　　可供出售的内容

　　不准备持至到期的长期债券投资——可供出售

　　准备持至到期的长期债券投资?是持有至到期投资

　　无重大影响的长期股票投资——可供出售

　　有重大影响的长期股票投资?是长期股权投资

　　项目辨别：

　　无重大影响、没有活跃市场的长期股权投资——长期股权投资;

　　无重大影响、有活跃市场的长期股权投资——可供出售金融资产。

　　二、会计处理

　　可供出售金融资产，采用公允价值进行后续计量，变动额计入所有者权益。变动额之所以不计入损益，是为了防止企业利润操纵，资产处置时，再转入投资收益。

 

　　可供出售债券的账面价值，是指一级科目的金额，也就是四个明细科目的合计;但是，可供出售债券的摊余成本，只包含成本、利息调整和应计利息，不包含公允价值变动(但含减值)。即，可供出售债券的摊余成本不等于账面价值。

 

　　(二)账务处理

　　区分股票和债券两种类型，分开来讲可供出售的股票和可供出售的债券的账务处理。

 

　　(1)取得投资时

　　(2)期末： ①计息;②计价或减值

　　(3)处置时：①出售;②重分类

　　可供出售债券的账务处理，与持有至到期投资非常相似，主要区别在于多了一个期末按公允价值计价的环节。

 

　　注：与持有至到期投资的处理完全相同。

　　(2)期末计息、计价或减值

 

　　注：可供出售债券的摊余成本，不包含公允价值变动。即摊余成本≠账面价值

　　②期末计价

　　a、公允价值>账面余额，即涨价，则

　　借：可供出售金融资产——公允价值变动

　　贷：资本公积——其它资本公积

　　b、公允价值 < 账面余额，即跌价(正常波动) ，则

　　借：资本公积——其它资本公积

　　贷：可供出售金融资产——公允价值变动

 

　　跌价与减值的关系

　　跌价，是指金融资产在证券市场中正常的价格波动，通常是暂时性的、可恢复的、小幅的跌价;

　　发生减值，是指非暂时性的、难以恢复的、大幅的贬值。只有出现了减值的客观证据，才能判断为减值。

　　在某个时点，“跌价”与“确认减值”只可能出现其中之一，二者不可能同时出现。

　　明细科目的对应：

　　(持有至到期投资)成本=(可供出售金融资产)成本

　　(持有至到期投资)应计利息=(可供出售金融资产)应计利息

　　(持有至到期投资)利息调整=(可供出售金融资产)利息调整+公允价值变动

　　【例题5·计算题】20×7年1月1日甲保险公司支付价款1 028.244元购入某公司发行的3年期公司债券，该公司债券的票面总金额为1 000元，票面利率4%，实际利率为3%，利息每年末支付，本金到期支付。甲保险公司将该公司债券划分为可供出售金融资产。20×7年12月31日，该债券的市场价格为1 000.094元。假定无交易费用和其它因素的影响，完成甲保险公司的账务处理。

　　『正确答案』(1)20×7年1月1日，购入债券：

　　借：可供出售金融资产——成本　　 1 000

　　——利息调整 28.244

　　贷：银行存款 　　　　　　　　　　　1 028.244

　　(2)20×7年12月31日，收到债券利息、确认公允价值变动：

　　①计息

　　实际利息=1 028.244×3%=30.84732≈30.85(元)

　　借：应收利息 　　　　　　　　　40

　　贷：投资收益 　　　　　　　　　　30.85

　　可供出售金融资产——利息调整 9.15

　　借：银行存款 　　40

　　贷：应收利息 　　40

　　②计价

　　计价前的账面价值=1 028.244-9.15=1 019.094(元)

　　公允价值变动=1 000.094-1 019.094 =-19 (元)

　　借：资本公积——其它资本公积 　　　　　19

　　贷：可供出售金融资产——公允价值变动 　　19

　　注意：先计息，后计价，顺序不能乱，否则出错。

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