2012注册会计师《会计》强化辅导讲义：第4章(4)

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　　四、成本法与权益法的转换

　　长期股权投资核算方法的转换，存在两种情况：一是成本法转换为权益法，二是权益法转换为成本法。

　　(一)成本法转换为权益法

　　长期股权投资的核算由成本法转为权益法时，应区别形成该转换的不同情况进行处理：一是 原“无重大影响”追加投资变为“重大影响”，比如10%——22%;二是原“控制”减少持股变为“重大影响”，比如100%——40%。

　　1.10%——22%

　　原来“无重大影响”，后追加投资导致具有重大影响或共同控制时，应由成本法改为权益法核算。

　　处理原则：

　　第一，追加投资时，首先按照追加投资成本作为长期股权投资的入账价值;第二，按照权益法下初始投资成本调整的原则，比较初次投资成本与应享有的初次投资时被投资方净资产公允价值份额的差额，比较追加投资成本与应享有的追加投资时被投资方净资产公允价值份额的差额，综合考虑这两个差额，调整股权投资的账面价值;

　　第三，按照权益法下确认投资损益、宣告现金股利和被投资方其他权益变动的处理原则，对原股权投资进行追溯调整。

　　长期股权投资调整额=追加投资日被投资方净资产公允价值份额-初始投资日被投资方净资产公允价值份额

　　损益调整=净利润份额-现金股利

　　其他权益变动=长期股权投资调整额-损益调整

　　教材【例4-13】

　　直接看教材【例4-13】，再回看例题上面的三段文字描述。

　　【例4-13】A公司于20×5年2月取得B公司10%的股权，成本为900万元，取得时B公司可辨认净资产公允价值总额为8 400万元(假定公允价值与账面价值相同)。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。本例中A公司按照净利润的10%提取盈余公积。

　　20×6年1月1日，A公司又以1 800万元的价格取得B公司12%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为12 000万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对B公司10%的股权后，双方未发生任何内部交易。B公司通过生产经营活动实现的净利润为900万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。

　　(1)追加投资的处理

 

　　②追加投资时的入账价值整体调整

　　追加差额=追加成本1800万元-应享有追加时净资产公允份额1440万元(12000万元×12%)=360万元

　　原差额=原投资成本900万元-应享有原净资产公允份额840万元(8400万元×10%)=60万元

　　综合差额=追加差额360万元+原差额60万元=420万元>0，无需调整长期股权投资的成本。

　　追加投资额，教材长期股权投资均无明细科目，改为权益法应列示明细。

　　解释教材“(2)综合考虑”这段文字

 

　　*注：[(原投资对价-应享有原净资产公允份额)+(追加对价-应享有追加时净资产公允份额)]<0，取正数。

　　【例4-13】改编1

　　追加投资“1800万元”改为1000万元，其他不变。

　　①追加投资对价的处理

　　借：长期股权投资——成本 1000

　　贷：银行存款 1000

　　②追加投资时的整体调整

　　整体差额=(900-840)+(1000-1440)=60+(-440)=-380

　　借：长期股权投资——成本 380

　　贷：营业外收入 380

　　教材中的第二笔分录不变。

　　【例4-13】改编2

　　追加投资“1800万元”改为1400万元，其他不变。

　　①追加投资对价的处理

　　借：长期股权投资——成本 1400

　　贷：银行存款 1400

　　②追加投资时的整体调整

　　整体差额=(900-840)+(1400-1440)=60+(-40)=20

　　无需调整长期股权投资的账面价值。

　　教材中的第二笔分录不变。

　　【例4-13】改编3

　　初始投资“900万元”改为400万元，其他不变。

　　教材第一笔分录不变。

　　②追加投资时的整体调整

　　整体差额=(400-840)+(1800-1440)=(-440) + 360 =-80

　　借：长期股权投资——成本 80

　　贷：盈余公积 8

　　利润分配——未分配利润 72

　　盈余公积和未分配利润80万元，即上年营业外收入。

　　教材中的第二笔分录不变。

　　【例4-13】改编4

　　初始投资“900万元”改为600万元，其他不变。

　　教材第一笔分录不变。

　　②追加投资时的整体调整

　　整体差额=(600-840)+(1800-1440)=(-240) + 360 =120

　　无需调整长期股权投资的账面价值。

　　教材中的第二笔分录不变。

　　【例4-13】改编5

　　追加投资“1800万元”改为1000万元，初始投资“900万元”改为600万元，其他不变。

　　①追加投资对价的处理

　　借：长期股权投资——成本 1000

　　贷：银行存款 1000

　　②追加投资时的整体调整

　　整体差额=(600-840)+(1000-1440)=(-240) +(-440)=-680

　　借：长期股权投资——成本 680

　　贷：营业外收入 440

　　盈余公积 24

　　利润分配——未分配利润 216

　　教材中的第二笔分录不变。

　　(2)对原10%股权投资的追溯调整

　　长期股权投资增长额=(12000-8400)×10%=360;去年的投资收益90 (900×10%)万元，确认为盈余公积和未分配利润;其他权益变动=360-90=270，确认为资本公积。

　　借：长期股权投资——损益调整 90

　　——其他权益变动 270

　　贷：盈余公积 9

　　利润分配——未分配利润 81

　　资本公积——其他资本公积 270

　　注：资本公积270万元不是普通的“其他权益变动”(如可供出售金融资产公允价值变动)，因为题目最后一句话：除了实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。资本公积270万元是资产评估增值份额。

　　解释教材“(3)”这段文字

 

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