2012注册会计师《会计》强化辅导讲义：第7章(3)

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　　第三节　投资性房地产的后续计量

　　投资性房地产后续计量模式有两种：成本计量和公允价值计量。但是，一家企业一个时点，只能存在一种计量模式。

　　一、成本模式

　　成本模式计量的会计处理，和固定资产一样，要对房地产计提折旧、计提减值，确认其他业务收入或成本。设置“投资性房地产”、“投资性房地产累计折旧(摊销)”、“投资性房地产减值准备”。

　　成本模式的账务处理环节

　　会计处理环节有5个：

　　(1)取得资产

　　借：投资性房地产

　　贷：银行存款

　　(2)确认租金收入

　　借：银行存款(或其他应收款)

　　贷：其他业务收入 (表明副营业务)

　　(3)计提折旧

　　借：其他业务成本(表明副营业务)

　　贷：投资性房地产累计折旧(摊销)

　　注：投资性房产计提折旧比照固定资产，当月增加的投资性房产下月开始计提折旧;投资性地产摊销比照无形资产，当月增加的投资性地产当月开始摊销。

　　(4)计提减值准备

　　借：资产减值损失

　　贷：投资性房地产减值准备

　　注：可收回金额的确定和减值转回规定等比照固定资产。

　　(5)处置

　　①确认处置收入

 

　　二、公允价值模式

　　采用公允价值模式有两个条件：(1)所在地有活跃市场;(2)市场价格可以获得。

　　公允价值的确定顺序：(1)市场公开报价;(2)最近类似价格;(3)现金流量现值。

　　公允价值模式下，投资性房地产既不计提折旧，也不计提减值，期末按公允价值计量，确认公允价值变动损益。 “投资性房地产”科目下设“成本”和“公允价值变动”两个明细科目。

　　会计处理环节有4个：购建资产、取得租金、期末计价、处置。

　　公允价值模式的账务处理

　　(1)取得

　　借：投资性房地产——成本

　　贷：银行存款

　　(2)确认租金

　　借：银行存款(或其他应收款)

　　贷：其他业务收入

　　(3) 期末计价

　　借：投资性房地产——公允价值变动

　　贷：公允价值变动损益

　　跌价则为反向的分录。

　　(4)处置

　　①处置所得

　　借：银行存款

　　贷：其他业务收入

　　②转销科目余额

　　借：资本公积——其他资本公积

　　借：其他业务成本

　　贷：投资性房地产——成本

　　借或贷：投资性房地产——公允价值变动

　　借或贷：公允价值变动损益

　　【例题】甲为一家房地产开发企业，20×7年3月10日，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业使用，租赁期开始日为20×7年4月15日。20×7年4月15日，该写字楼的账面余额45 000万元，公允价值为47 000万元。20×7年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为48 000万元。20×8年6月租赁期届满，企业收回该项投资性房地产，并以55 000万元出售，出售款项已收讫。甲企业采用公允价值模式计量，不考虑相关税费。(答案金额单位为万元)

　　【参考答案】

　　甲企业的账务处理如下：

　　(1)20×7年4月15日，存货转换为投资性房地产：

　　借：投资性房地产——成本　 47 000

　　贷：开发产品 　　　　　　　　45 000

　　资本公积——其他资本公积 2 000

　　(2)20×7年12月31日，公允价值变动：

　　借：投资性房地产——公允价值变动 　1 000

　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　 1 000

　　(3)20×8年6月，出售投资性房地产：

　　借：银行存款　　　 55 000

　　贷：其他业务无收入 　　55 000

　　借：公允价值变动损益　　　　　 1 000

　　资本公积——其他资本公积 　2 000

　　其他业务成本 　　　　　　　45 000

　　贷：投资性房地产——成本　　　　 47 000

　　——公允价值变动 1 000

　　第三笔分录拆分

　　借：银行存款 　　　　55 000

　　贷：其他业务收入 　　　55 000

　　借：其他业务成本 　　　　　　48 000

　　贷：投资性房地产——成本 　　　　47 000

　　投资性房地产——公允价值变动 1 000

　　借：公允价值变动损益　　　 1 000

　　贷：其他业务成本 　　　　　1 000

　　借：资本公积——其他资本公积 　2 000

　　贷：其他业务成本 　　　　　　　2 000

　　处置损益=(55 000-48 000)+(47 000-45 000)=9 000

　　两种计量模式的区别

　　公允价值模式与成本模式的区别在于，不计提折旧和减值，但期末要根据公允价值变动调整账面价值。另外，处置时，不仅要确认处置收入和转销账面价值，还要转销公允价值变动损益和资本公积的科目余额。

　　两种模式出售房地产时均应计算营业税：

　　借：营业税金及附加

　　贷：应交税费——应交营业税

　　三、投资性房地产后续计量模式的变更

　　(一)成本模式转为公允价值模式

 

　　注：调整变更日公允价值与账面价值的差额，即调整完了以前全部年度的差异。

　　(二)不得从公允价值模式转为成本模式。

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