2012注册会计师《会计》强化辅导讲义：第8章(2)

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　　第二节　资产可收回金额的计量

　　一、估计资产可收回金额的基本方法

　　减值=账面价值-可收回金额

　　资产的可收回金额，应当根据其公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。

　　应注意：1.只要二者之一超过了账面价值，则无需测试另一项。2.没有证据表明后者显著高于前者的，则将前者视为可收回金额。3.前者无法可靠估计的，则按后者作为可收回金额。

　　二、公允价值减去处置费用后净额的估计

　　处置费用是指可以直接归属于资产处置的增量成本，包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等，但是财务费用和所得税费用等不包括在内。

　　公允价值的确定：第一，销售协议价;第二，市价;第三，最佳信息。

　　注意：公允价值的三个级次：(1)市场价格; (2)参照价格;(3)估值技术。

　　三、未来现金流量现值的估计

　　本部分应用了大量的财务管理知识。

　　预计资产未来现金流量的现值，主要应当综合考虑以下因素：一是资产的预计未来现金流量;二是资产的使用寿命;三是折现率。

　　(一)资产未来现金流量的预计

　　(二)折现率的预计

　　(三)未来现金流量现值的预计

　　(一)资产未来现金流量的预计

　　1.预计资产未来现金流量的基础

　　一般而言，预计现金流量最多涵盖5年。

　　2. 未来现金流量的内容

　　(1)使用过程中的预计现金流入。

　　(2)使用过程中的预计现金流出(包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出)。

　　(3)处置资产时的净现金流量。

　　3.预计资产未来现金流量应当考虑的因素

　　(1)以资产的当前状况为基础。

　　①在预计未来现金流量时，对于企业已经做出承诺的重组(即业务重组)，其对未来现金流量的影响应考虑在内;对于企业尚未做出承诺的重组，则不应予以考虑。

　　②在预计未来现金流量时，不考虑未来可能发生的资产改良对现金流的影响。

　　③在预计未来现金流量时，应当考虑未来资产正常的运转支出。

　　(2)不应包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量。

　　筹资活动影响的现金流量与资产正常运转无关;计算现值的折现率是所得税之前的，预计现金流量也应是税前的。

　　(3)对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致。

　　在考虑通货膨胀的影响时，预计现金流量和确定折现率应保持一致，同时考虑或同时不考虑。

　　(4)内部转移价格应当予以调整。

　　若某资产生产的产品按内部转移价格计量，在预计未来现金流量，应将其调整为“最佳未来价格”(接近于公允价值)。

　　【例题1·单选题】(2010年)企业在计量资产可收回金额时，下列各项中，不属于资产预计未来现金流量的是(　) 。

　　A.为维持资产正常运转发生的现金流出

　　B.资产持续使用过程中产生的现金流入

　　C.未来年度为改良资产发生的现金流出

　　D.未来年度因实施已承诺重组减少的现金流出

　　『正确答案』C

　　『答案解析』预计的资产未来现金流量应当包括下列各项：(1)资产持续使用过程中预计产生的现金流入。(2)为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出。(3)资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量。

　　企业为了预计资产未来现金流量，应当综合考虑下列因素：(1)以资产的当前状况为基础预计资产未来现金流量。②企业已经承诺重组的，在确定资产的未来现金流量的现值时，预计的未来现金流入和流出数，应当反映重组所能节约的费用和由重组所带来的其他利益，以及因重组所导致的估计未来现金流出数。

　　4.预计未来现金流量的方法

　　预计资产未来现金流量，通常应当根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进行预测。它使用单一的预计现金流量和单一的折现率来预计现值。

　　情况带有很大不确定性时，应当采用期望现金流量法预计资产未来现金流量，即按各种情况的概率加权预计未来现金流量。如【例题2】每年的预计现金流量，都是根据好中差三种情况的概率加权计算，也就是所谓的期望现金流量。

　　【例题2·计算分析题】，假定利用固定资产生产的产品受市场行情波动影响大，企业预计未来3年每年的现金流量情况如表8-1所示。

　　表8-1　　各年现金流量概率分布及发生情况

　　『正确答案』企业应当计算资产每年的预计未来现金流量如下：

　　第1年的预计现金流量(期望现金流量)：

　　150×30%+100×60%+50×10%=110(万元)

　　第2年的预计现金流量(期望现金流量)：

　　80×30%+50×60%+20×10%=56(万元)

　　第3年的预计现金流量(期望现金流量)：

　　20×30%+10×60%+0×10%=12(万元)

　　(二)折现率的预计

　　折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。是企业的必要报酬率。

　　确定折现率时，按先后顺序：首先依据资产的市场利率;其次考虑替代利率。

　　估计替代利率时，可以以企业加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率为依据，并适当考虑与资产预计现金流量有关的特定风险、有关政治风险、货币风险和价格风险等，以及资产剩余寿命期间的货币时间价值和其他相关因素，比如资产未来现金流量金额及其时间的预计离散程度、资产内在不确定性的定价等。

　　折现率一般只用一个，特殊情况下各期可以不同。

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