2012注册会计师《会计》强化辅导讲义：第9章(1)

　　(二)消费税的核算

　　现行税法规定，征收消费税的有烟、酒及酒精、化妆品、贵重首饰及珠宝玉石、鞭炮焰火、成品油、汽车轮胎、摩托车、小汽车、高尔夫球及球具、高档手表 、游艇 、木制一次性筷子 、实木地板等14个税目。

　　消费税仅在应税产品第一次销售时征收，以后流通环节不再征收(增值税每次转手均需计算销项税额)。

　　企业对外销售产品交纳的消费税，计入“营业税金及附加”。

　　1.销售额的确定

　　对外销售的应税消费品，其销售额为不含增值税的销售额;

　　自产自用的应税消费品，以纳税人生产的同类消费品的销售价格作为销售额;

　　委托加工的应税消费品，以受托方的同类消费品的销售价格作为销售额;没有同类消费品销售价格的，以组成计税价格作为销售额。组成计税价格=(材料成本+加工费)÷(1-消费税税率);

　　进口的应税消费品，以组成计税价格为销售额。组成计税价格=(关税完税价格+关税)÷(1-消费税税率)

　　应交消费税=(组成)计税价格×消费税率

　　2.视同销售的应税消费品

　　视同销售即企业将自产的应税消费品用于对外投资、或用于本企业的生产经营、在建工程等等，按税法规定仍需交纳消费税。按应交消费税记入有关资产的成本。

　　3.委托加工的应税消费品

　　委托加工应税消费品，根据收回后的应税消费品用途不同分为两种情况：①如果直接用于销售的，则加工环节应交的消费税计入消费品成本，在销售时，不再交纳消费税;②如果用于连续生产应税消费品，则加工环节应交的消费税计入“应交税费——应交消费税”科目。继续加工完毕后，销售时，贷记“应交税费——应交消费税”，企业按贷方减去借方的差额向税务机关交纳消费税。

　　委托加工的账务处理

 

　　借：委托加工物资

　　(或“应交税费——应交消费税”)

　　贷：银行存款

　　(3)收回物资

　　借：原材料(或库存商品)

　　贷：委托加工物资

　　【例题11·计算题】

　　甲企业委托乙企业把一批烟叶加工成烟丝(属于应税消费品)。原材料烟叶成本为20 000元，支付的加工费为7 000元(不含增值税)，假设消费税税率为10%，材料加工完成并已验收入库，加工费用等已经支付。双方适用的增值税税率为17%。消费税按照组成计税价格计算。

　　甲企业按实际成本核算原材料，则甲企业的账务处理应区分收回后用于连续生产和收回后直接用于对外销售等两种情况。

　　【答案】

　　情形一：收回后用于连续生产

　　(1)发出原材料

 

　　注：消费税3000的计算，放在后面讲。

　　(3)收回物资

　　收回物资，用于连续生产，作为原材料入库：

 

　　消费税的计算

　　假如甲企业委托乙企业的是把烟叶加工成烟丝，烟丝是消费品，那么按规定，乙企业在交货时应该代收消费税，也就是说，甲企业在收回烟丝时，要向乙企业支付消费税，要支付多少税呢?消费税=烟丝的价格×烟丝的税率，烟丝的价格是多少呢?题目没有告诉我们，要我们自己计算。计税价格的计算公式是这样的：计税价格=(原材料成本+加工费)/(1-消费税税率)，消费税组成计税价格=(原材料成本20 000+加工费7 000)/(1-税率10%)=30000(元)

　　消费税税额=30000×10% =3000(元)。

　　那么，甲企业支付的3000元消费税，怎样处理呢?

　　消费税的抵扣原理1

　　如果甲企业收回的烟丝用于生产成品卷烟，而成品卷烟也是应税消费品，甲企业对外销售成品卷烟时，必须全额缴纳消费税。假设这批烟丝加工的成品卷烟价值为100000元，成品卷烟的税率为10%，增值税17%，甲企业对外销售成品卷烟时的账务处理为：

　　借：银行存款 　　　　　　　　　117 000

　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　 100 000

　　应交税费——增值税(销项税额) 17 000

　　借：营业税金及附加　　(100 000×10%) 10 000

　　贷：应交税费——应交消费税 　　　　　10 000

　　即，这批成品卷烟应交消费税10 000元。

　　消费税的抵扣原理2

　　这里就会出现一个问题：烟丝的价值27000元包含在卷烟价值的100000元里面，但烟丝已在加工环节交过了一遍消费税，等到卷烟出售时，又被计算了一遍消费税，这不就重复计税了吗。为了避免重复计税，税法规定，这种情况下加工环节支付的消费税准许抵扣，所以，

 

　　这里的借记应交消费税3000元，将来可以和卖卷烟时贷记应交消费税10000元进行抵销，只需将差额7000元上缴税务局，这样就达到了抵扣目的。

 

　　(3)收回物资

　　收回物资，直接对外销售，作为库存商品入库：

 

　　出售时消费税的处理

　　如果甲企业收回的烟丝直接用于对外销售，则销售时烟丝无需再缴纳消费税。假设这批烟丝销售价格为50000元，消费税税率10%，增值税17%，甲企业对外销售烟丝时的账务处理为：

　　借：银行存款 　　　　　　　　　　58 500

　　贷：主营业务收入 　　　　　　　　　　50 000

　　应交税费——增值税(销项税额) 8 500

　　出售这批烟丝时无需缴纳消费税。

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