2013注册会计师考试《会计》强化辅导讲义(10)

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第二节 固定资产的后续计量

　　固定资产的后续计量主要包括固定资产折旧的计提、减值损失的确定，以及后续支出的计量。其中，固定资产的减值应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》处理。

　　一、固定资产的折旧

　　(一)固定资产折旧的定义

　　拆旧，是指在固定资产的使用寿命内，按照确定的方法对应折旧额的系统分摊。应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额。如果已对固定资产计提减值准备，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。

　　(二)影响固定资产折旧的因素

　　1.固定资产原价，指固定资产的成本。

　　2.预计净残值，指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。

　　3.固定资产减值准备

　　4.固定资产的使用寿命

　　企业确定固定资产使用寿命时，应当考虑下列因素：

　　(1)该项资产预计生产能力或实物产量

　　(2)该项资产预计有形损耗

　　(3)该项资产预计无形损耗

　　(4)法律或者类似规定对该项资产使用的限制

　　(5)固定资产的折旧范围

　　(三)固定资产的折旧范围

　　企业应当对所有的固定资产计提折旧，但是，已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。

　　固定资产应自达到预定可使用状态时开始计提折旧，终止确认时或划分为持有待售非流动资产时停止计提折旧。为了简化核算，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧;当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。

　　已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧;待办理竣工决算后再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

　　(四)固定资产的折旧方法

　　企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。

　　1.年限平均法(直线法)

　　采用年限平均法计算固定资产折旧虽然比较简便，但它也存在着一些明显的局限性。首先，固定资产在不同使用年限提供的经济效益是不同的。一般来讲，固定资产在其使用前期工作效率相对较高，所带来的经济利益也就多;而在其使用后期，工作效率一般呈下降趋势，因而，所带来的经济利益也就逐渐减少。年限平均法不予考虑，明显是不合理的。其次，固定资产在不同的使用年限发生的维修费用也不一样。固定资产的维修费用将随着其使用时间的延长而不断增加，而年限平均法也没有考虑这一因素。

　　2.工作量法

　　要点：先计算每一单位工作量的折旧额，然后乘以当月的工作量;应考虑残值

　　【例题4·计算分析题】甲公司的一台机器设备原价为800 000元，预计生产产品产量为4 000 000个，预计净残值率为5%，本月生产产品40 000个;假设甲公司没有对该机器设备计提减值准备。

　　【答案】

　　该台机器设备的本月折旧额计算如下：

　　单个产品折旧额=800 000×(1-5%)/4 000 000=0.19(元/个)

　　本月折旧额=40 000×0.19=7 600(元)

　　3.双倍余额递减法(最后两年之前的年度均不考虑残值)

　　要点：双倍的直线法折旧率×资产净值，不考虑残值;最后两年直线法，应考虑残值

　　【例题5·计算分析题】甲公司某项设备原价为120万元，预计使用寿命为5年，预计净残值率为4%;假设甲公司没有对该机器设备计提减值准备。

　　【答案】

　　甲公司按双倍余额递减法计提折旧，每年折旧额计算如下：

　　年折旧率=2/5×100%=40%

　　第一年应提的折旧额=120×40%=48(万元)

　　第二年应提的折旧额=(120-48)×40%=28.8(万元)

　　第三年应提的折旧额=(120-48-28.8)×40%=17.28(万元)

　　从第四年起改按年限平均法(直线法)计提折旧：

　　第四、五年应提的折旧额=(120-48-28.8-17.28-120×4%)÷2=10.56(万元)

　　4.年数总和法(年限合计法)

　　要点：折旧率的分子为尚可使用年限，分母是使用寿命中各年尚可使用年限的之和;应考虑残值。

　　【例题6·计算分析题】沿用【例题5·计算分析题】的资料，采用年数总和法计算的各年折旧额。

　　【答案】

 

　　(五)固定资产折旧的会计处理

　　1.企业基本生产车间所使用的固定资产，其计提的折旧应计入制造费用。

　　2.管理部门所使用的固定资产，其计提的折旧应计入管理费用。

　　3.销售部门所使用的固定资产，其计提的折旧应计入销售费用。

　　4.自行建造固定资产过程中使用的固定资产，其计提的折旧应计入在建工程成本。

　　5.经营租出的固定资产，其计提的折旧额应计入其他业务成本。

　　6.未使用的固定资产，其计提的折旧应计入管理费用。

　　(六)固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的复核

　　由于固定资产的使用寿命长于一年，属于企业的非流动资产，企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。

　　固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应作为会计估计变更。

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