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2013注册会计师考试《会计》强化辅导讲义(13)

来源:考试吧 2013-8-22 11:02:26 考试吧:中国教育培训第一门户 模拟考场

  全套笔记:2013注册会计师考试《会计》强化辅导讲义汇总考试热点 

第二节 内部研究开发费用的确认和计量

  通常情况下,企业自创商誉以及企业内部产生的无形资产不确认为无形资产,如企业内部产生的品牌、报刊名等。但是,由于确定研究与开发费用是否符合无形资产的定义和相关特征(例如,可辨认性)、能否或者何时能够为企业产生预期未来经济利益,以及成本能否可靠地计量尚存在不确定因素,因此,研究与开发活动发生的费用,除了要遵循无形资产确认和初始计量的一般要求外,还需要满足其他特定的条件,才能够确定为一项无形资产。

  首先,为评价内部产生的无形资产是否满足确认标准,企业应当将资产的形成过程分为研究阶段与开发阶段两部分;其次,对于开发过程中发生的费用,在符合一定条件的情况下,才可确认为一项无形资产。

  一、研究阶段和开发阶段的划分

  (一)研究阶段

  对于企业自行进行的研究开发项目,应当区分研究阶段与开发阶段两个部分分别进行核算。

  研究阶段,是指为获取新的技术和知识等进行的有计划的调查,有关研究活动的例子包括:意于获取知识而进行的活动;研究成果或其他知识的应用研究、评价和最终选择;材料、设备、产品、工序、系统或服务替代品的研究;新的或经改进的材料、设备、产品、工序、系统或服务的可能替代品的配制、设计、评价和最终选择等。

  研究阶段的特点在于:(1)计划性;(2)探索性;

  从研究活动的特点看,其研究是否能在未来形成成果,即通过开发后是否会形成无形资产均具有很大的不确定性,企业也无法证明其能够带来未来经济利益的无形资产的存在,因此,研究阶段的有关支出在发生时,应当予以费用化计入当期损益。

  (二)开发阶段

  开发阶段是指在进行商业性生产或使用前,将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计,以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。有关开发活动的例子包括:生产前或使用前的原型和模型的设计、建造和测试;含新技术的工具、夹具、模具和冲模的设计;不具有商业性生产经济规模的试生产设施的设计、建造和运营;新的或经改造的材料、设备、产品、工序、系统或服务所选定的替代品的设计,建造和测试等。

  开发阶段的特点在于:(1)具有针对性;(2)形成成果的可能性较大;

  由于开发阶段相对于研究阶段更进一步,相对于研究阶段来讲,进入开发阶段,则很大程度上形成—项新产品或新技术的基本条件已经具备,此时如果企业能够证明满足无形资产的定义及相关确认条件,所发生的开发支出可资本化,确认为无形资产的成本。

  (三)研究阶段与开发阶段的不同点

  1.目标不同

  2.对象不同

  3.风险不同

  4.结果不同

 

  二、开发阶段有关支出资本化的条件

  在开发阶段,判断可以将有关支出资本化计入无形资产成本的条件包括:

  1.完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。

  2.具有完成该无形资产并使用或出售的意图。

  3.无形资产产生经济利益的方式,包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场,无形资产将在内部使用的,应当证明其有用性。

  4.有足够的技术、财务资源和其他资源支持,以完成该无形资产的开发,并有能力使用或出售该无形资产。

  5.归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。

  三、内部开发的无形资产的计量

  内部研发活动形成的无形资产成本,由可直接归属于该资产的创造、生产并使该资产能够以管理层预定的方式运作的所有必要支出组成。可直接归属成本包括:开发该无形资产时耗费的材料、劳务成本、注册费、在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销,以及按照借款费用的处理原则可资本化的利息支出。在开发无形资产过程中发生的除上述可直接归属于无形资产开发活动的其他销售费用、管理费用等间接费用、无形资产达到预定用途前发生的可辨认的无效和初始运作损失、为运行该无形资产发生的培训支出等不构成无形资产的开发成本。

  值得说明的是,内部开发无形资产的成本仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和,对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整。

  四、内部研究开发费用的会计处理

  (一)基本原则

  企业内部研究和开发无形资产,其在研究阶段的支出全部费用化,计入当期损益(管理费用);开发阶段的支出符合条件的资本化,不符合资本化条件的计入当期损益(管理费用)。如果确实无法区分研究阶段的支出和开发阶段的支出,应将其所发生的研发支出全部费用化,计入当期损益。

  (二)具体账务处理方法

  1.企业自行开发无形资产发生的研发支出,不满足资本化条件的,借记“研发支出——费用化支出”科目,满足资本化条件的,借记“研发支出——资本化支出”科目,贷记“原材料”、 “银行存款”、“应付职工薪酬”等科目。

  2.企业以其他方式取得的正在进行中的研究开发项目,应按确定的金额,借记“研发支出——资本化支出”科目,贷记“银行存款”等科目。以后发生的研发支出,应当比照上述第一条原则进行处理。

  3.研究开发项目达到预定用途形成无形资产的,应按“研发支出——资本化支出”科目的余额,借记“无形资产”科目,贷记“研发支出——资本化支出”科目。

  【例题2·计算分析题】 20×7年12月1日,甲公司经董事会批准研发某项新产品专利技术,该公司董事会认为,研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持,并且一旦研发成功将降低该公司生产产品的生产成本。该公司在研究开发过程中发生材料费5 000万元、人工工资1 000万元,以及其他费用4 000万元,总计10 000万元,其中,符合资本化条件的支出为6 000万元。20×8年1月31日,该专利技术已经达到预定用途。

  【答案】

  1.首先,甲公司经董事会批准研发某项新产品专利技术,并认为完成该项新型技术无论从技术上,还是财务等方面能够得到可靠的资源支持,并且―旦研发成功将降低公司的生产成本,因此,符合条件的开发费用可以资本化。

  2.其次,甲公司在开发该项新型技术时,累计发生10 000万元的研究与开发支出,其中符合资本化条件的开发支出为6 000万元,其符合“归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量”的条件。

  甲公司的账务处理如下:

  (1)20×7年12月发生研发支出:

  借:研发支出——费用化支出 40 000 000

  研发支出——资本化支出 60 000 000

  贷:原材料 50 000 000

  应付职工薪酬 10 000 000

  银行存款 40 000 000

  (2)20×7年12月31日,将费用化支出计入当期管理费用

  借:管理费用 40 000 000

  贷:研发支出——费用化支出 40 000 000

  (3)20×8年1月31日,该专利技术已经达到预定用途:

  借:无形资产 60 000 000

  贷:研发支出——资本化支出 60 000 000

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