2013注册会计师考试《会计》强化辅导讲义(27)

　　全套笔记：2013注册会计师考试《会计》强化辅导讲义汇总 

第五节 可供出售金融资产概述

　　一、可供出售金融资产概述

　　可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：(1)贷款和应收款项;(2)持有至到期投资;(3)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。例如，企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的，可归为此类。

　　对于在活跃市场上有报价的金融资产，既可能划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，也可能划分为可供出售金融资产;如果该金融资产属于有固定到期日、回收金额固定或可确定的金融资产，则该金融资产还可能划分为持有至到期投资。某项金融资产具体应分为哪一类，主要取决于企业管理层的风险管理、投资决策等因素。金融资产的分类应是管理层意图的如实表达。

　　二、可供出售金融资产的会计处理

　　1.初始确认

　　初始确认时，都应按公允价值计量，但对于可供出售金融资产，相关交易费用应计入初始入账金额。

　　企业取得可供出售金融资产支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收项目。

　　2.后续计量

　　资产负债表日，都应按公允价值计量，但对于可供出售金融资产，公允价值变动不是计入当期损益，而通常应计入所有者权益(资本公积——其他资本公积)。

　　但下列三个情形除外：

　　(1)可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，应当计入投资收益。即：采用实际利率法计算的可供出售金融资产(一般为可供出售债权工具)的利息，应当计入当期损益;可供出售权益工具投资的现金股利，应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益。

　　(2)可供出售金融资产发生的减值损失，应计入当期损益。

　　(3)如果可供出售金融资产是外币货币性金融资产，则其形成的汇兑差额也应计入当期损益。

　　3.终止确认

　　处置可供出售金融资产时，应将取得的价款与该金融资产账面价值之间的差额，计入投资损益;同时，将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投资损益。

　　【例题8】 20×7年1月1日甲保险公司支付价款1 028.244元购入某公司发行的3年期公司债券，该公司债券的票面总金额为1 000元，票面年利率4%，实际年利率为3%，利息每年年末支付，本金到期支付。甲保险公司将该公司债券划分为可供出售金融资产。20×7年12月31日，该债券的市场价格为1 000.094元。假定无交易费用和其他因素的影响，甲保险公司的账务处理如下：

　　【答案】

　　1.甲保险公司将该公司债券划分为可供出售金融资产;

　　2.由于是可供出售债权工具，因此还需要按照摊余成本和实际利率计算持有期间取得的利息。

　　(1)20×7年1月1日，购入债券：

　　借：可供出售金融资产——成本 1 000

　　——利息调整 28.244

　　贷：银行存款 1 028.244

　　(2)20×7年12月31日，收到债券利息、确认公允价值变动：

　　实际利息=1 028.244×3%=30.84732≈30.85(元)

　　年末摊余成本=1 028.244+30.85-40=1 019.094(元)

　　借：应收利息 40

　　贷：投资收益 30.85

　　可供出售金融资产——利息调整 9.15

　　借：银行存款 40

　　贷：应收利息 40

　　借：资本公积——其他资本公积 19

　　贷：可供出售金融资产——公允价值变动 19

　　(3)如20×8年2月1日，甲保险公司以1 002.094元将该公司债券全部出售：

　　借：银行存款 1 002.094

　　可供出售金融资产——公允价值变动 19

　　贷：可供出售金融资产——成本 1 000

　　——利息调整 19.094

　　投资收益 2

　　借：投资收益 19

　　贷：资本公积——其他资本公积 19

　　要点归纳

　　1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产vs可供出售金融资产

　　2.持有至到期投资vs 贷款和应收款项

　　3.摊余成本的应用

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