2013注册会计师考试《会计》强化辅导讲义(60)

　　全套笔记：2013注册会计师考试《会计》强化辅导讲义汇总 

第四节 售后租回交易的会计处理

　　一、售后租回交易的定义

　　售后租回交易是一种特殊形式的租赁业务，是指卖主(即承租人)将一项自制或外购的资产出售后，又将该项资产从买主(即出租人)租回，习惯上称之为“回租”。

　　由于在售后租回交易中资产的售价和租金是相互关联的，是以一揽子方式谈判的，是一并计算的，因此，资产的出售和租回应视为一项交易。

　　二、售后租回交易的会计处理

　　对于售后租回交易，无论是承租人还是出租人，均应按照租赁的分类标准，将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁。对于出租人来讲，售后租回交易(无论是融资租赁还是经营租赁的售后租回交易)同其他租赁业务的会计处理没有什么区别。而对于承租人来讲，由于其既是资产的承租人同时又是资产的出售者，因此，售后租回交易同其他租赁业务的会计处理有所不同。

　　售后租回交易的会计处理应根据其所形成的租赁类型而定，可按融资租赁和经营租赁分别进行会计处理。

　　(―)售后租回交易形成融资租赁

　　如果售后租回交易被认定为融资租赁，那么，这种交易实质上转移了买主(即出租人)所保留的与该项租赁资产的所有权有关的全部风险和报酬，是出租人提供资金给承租人并以该项资产作为担保，因此，售价与资产账面价值之间的差额(无论是售价髙于资产账面价值还是低于资产账面价值)在会计上均未实现，其实质是，售价高于资产账面价值实际上在出售时高估了资产的价位，而售价低于资产账面价值实际上在出售时低估了资产的价值，卖主(即承租人)应将售价与资产账面价值的差额(无论是售价高于资产账面价值还是售价低于资产账面价值)予以递延，并按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。按折旧进度进行分摊是指在对该项租赁资产计提折旧时，按与该项资产计提折旧所采用的折旧率相同的比例对未实现售后租回损益进行分摊。

　　(二)售后租因交易形成经营租赁

　　售后租回交易认定为经营租赁的，应当分别情况处理：在有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值的差额应当记入当期损益。如果售后租回交易不是按照公允价值达成的，有关损益应于当期确认;但若该损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿，应将其递延，并按与确认租金费用相一致的方法分摊于预计的资产使用期限内;售价高于公允价值的，其髙出公允价值的部分应予递延，并在预计的使用期限内摊销。

　　【例21-6】假定20×2年1月1日，A公司将全新市价为950 000元的办公设备一台，按照1 000 000元的价格售给B公司，该设备20×2年1月1日的账面价值为900 000元，并立即签订了一份租赁合同，租期为4年，每年年末支付租金200 000元。

　　(1)卖主(即承租人：A公司)的会计处理。

　　第一步，判断租赁类型。

　　根据【例21-1】，该项租赁属于经营租赁。

　　第二步，计算未实现售后租回损益。

　　未实现售后租回损益=售价-资产的账面价值=1 000 000-950 000=50 000(元)

　　第三步，在租赁期内按租金支付比例分摊未实现售后租回损益(见表21-6)。

 

　　第四步，账务处理。

　　20×2年1月1日，结转出售固定资产的成本:

　　借：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　 900 000

　　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　 900 000

　　20×2年1月1日，向B公司出售设备：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　 1 000 000

　　贷：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　 900 000

　　营业外收入　　　　　　　　　　　　　　　　50 000

　　递延收益——未实现售后租回损益(经营租赁)50 000

　　20×2年12月31日，确认本年应分摊的未实现售后租回损益(在本例中，按年分摊未实现售后租回损益只是为了简化核算。在实际工作中，承租人一般应在按月确认租金费用的同时合理分摊未实现售后租回损益)。

　　借：递延收益——未实现售后租回损益(经营租赁)12 500

　　贷：管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　12 500

　　其他有关会计处理(略)。

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