2013注册会计师考试《会计》强化辅导讲义(73)

　　全套笔记：2013注册会计师考试《会计》强化辅导讲义汇总 

第三节 前期差错及其更正

　　一、前期差错概述

　　前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：(1)编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息;(2)前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息【注意：应联系资产负债表日后事项】。前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响等。

　　二、前期差错更正的会计处理

　　如果财务报表项目的遗漏或错误表述可能影响财务报表使用者根据财务报表所作出的经济决策，则该项目的遗漏或错误是重要的。重要的前期差错，是指足以影响财务报表使用者对企业财务状况、经营成果和现金流量作出正确判断的前期差错。不重要的前期差错，是指不足以影响财务报表使用者对企业财务状况，经营成果和现金流量作出正确判断的会计差错。

　　(一)不重要的前期差错的会计处理

　　对于不重要的前期差错，企业不需调整财务报表相关项目的期初数，但应调整发现当期与前期相同的相关项目。厲于影响损益的，应直接计入本期与上期相同的净损益项目：属于不影响损益的，应调整本期与前期相同的相关项目。

　　(二)重要的前期差错的会计处理

　　企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。具体地说，企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，通过下述处理对其进行追溯更正：

　　1.追溯重述差错发生期间列报的前期比较金额;

　　2.如果前期差错发生在列报的最早前期之前，则追溯重述列报的最早前期的资产、负债和所有者权益相关项目的期初余额。

　　对于发生的重要的前期差错，如影响损益，应将其对损益的影响数调整发现当期的期初留存收益，财务报表其他相关项目的期初数也应一并调整;如不影响损益，应调整财务报表相关项目的期初数。

　　在编制比较财务报表时，对于比较财务报表期间的重要的前期差错，应调整各该期间的净损益和其他相关项目，视同该差错在产生的当期巳经更正;对于比较财务报表期间以前的重要的前期差错，应调整比较财务报表最早期间的期初留存收益，财务报表其他相关项目的数字也应一并调整。

　　确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。当企业确定前期差错对列报的一个或者多个前期比较信息的特定期间的累积影响数不切实可行时，应当追溯重述切实可行的最早期间的资产、负债和所有者权益相关项目的期初余额(可能是当期);当企业在当期期初确定前期差错对所有前期的累积影响数不切实可行时，应当从确定前期差错影响数切实可行的最早日期开始采用未来适用法追溯重述比较信息。

　　三、前期差错更正的披露

　　企业应当在附注中披露与前期差错更正有关的下列信息：

　　1.前期差错的性质。

　　2.各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额。

　　3.无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况。

　　在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期间的附注中已披露的前期差错更正的信息。

　　总结：

　　会计估计变更vs前期差错更正

　　会计估计变更，并不意味着以前期间会计估计是错误的，只是由于情况发生变化，或者掌握了新的信息，积累了更多的经验，使得变更会计估计能够更好地反映企业的财务状况和经营成果。如果以前期间的会计估计是错误的，则属于前期差错，按前期差错更正的会计处理办法进行处理。

　　会计政策变更vs会计估计变更

　　企业应当正确划分会计政策变更和会计估计变更，并按不同的方法进行相关会计处理。企业通过判断会计政策变更和会计估计变更划分基础仍然难以对某项变更进行区分的，应当将其作为会计估计变更处理。

　　会计政策变更 vs 前期差错更正

　　会计处理基本一致，均考虑重要性原则，采用追溯调整法进行会计处理。但是性质不一样。

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