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　　知识点：非货币性资产交换的认定

　　一、非货币性资产交换的认定

　　1.定义、范围、区别

　　2.涉及补价的判断

　　交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产(即补价)。判断标准如下：

　　注意：

　　◆ 教材在计算上述比例时，分子和分母均不含增值税，即补价为不含增值税的补价。

　　◆ 补价比例高于25%(含25%)，是货币性资产交换，按《企业会计准则第14号——收入》等相关规定处理。

　　二、本准则不涉及的交易和事项

　　1.与所有者或所有者以外方面的非货币性资产非互惠转让。如以非货币性资产作为股利发放给股东，政府无偿提供非货币性资产给企业建造固定资产等。

　　2.在企业合并、债务重组中和发行股票取得的非货币性资产。

　　知识点：非货币性资产交换的确认和计量

　　一、两种模式

　　1.公允价值模式：

　　同时满足下列两个条件的，应当采用公允价值模式：

　　(1)该项交换具有商业实质;

　　(2)换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。

　　原则：以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。

　　注意：这里的“相关税费”是指为换入资产发生的相关税费。

　　2.账面价值模式

　　条件：非货币性资产交换不具有商业实质或换入、换出资产的公允价值不能可靠计量的，应采用账面价值模式。

　　原则：以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，无论是否支付补价，均不确认损益。

　　收到或支付的补价作为确定换入资产成本的调整因素。

　　二、商业实质的判断

　　三、公允价值的确定

　　知识点：公允价值模式下的处理

　　(一)换入资产成本的确定

　　1.不涉及补价

　　换入资产的成本=换出资产的公允价值+为换入资产支付的相关税费

　　注意1：教材中换入资产的成本不含增值税销项税，下同。

　　注意2：计入换入资产成本的“相关税费”应当是和换入资产直接相关的税费，比如为换入资产发生的运输费、装卸费等;与换出资产相关的税费(如换出无形资产时支付的营业税)应体现在计算换出资产的处置损益当中。

　　换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额计入当期损益。

　　2.涉及补价

　　(1)支付补价

　　换入资产的成本=换出资产的公允价值+支付的补价+为换入资产支付的相关税费

　　换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额计入当期损益。

　　(2)收到补价的

　　换入资产的成本=换出资产的公允价值-收到的补价+为换入资产支付的相关税费

　　换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额计入当期损益。

　　(二)会计处理

　　1.换出资产为存货的，应当作为销售处理，根据《企业会计准则第14号——收入》按其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。

　　借：固定资产等(换入资产的入账价值)

　　应交税费——应交增值税(进项税额)

　　贷：主营业务收入

　　应交税费——应交增值税(销项税额)

　　同时，结转成本：

　　借：主营业务成本

　　贷：库存商品等

　　注意：涉及补价的，借或贷银行存款等，下同。但是，CPA教材的思路是，支付或收取的银行存款分为两个部分：一是换入资产和换出资产不含税公允价值的差额，此为补价;二是增值税的差额。

　　2.换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。

　　(1)若为固定资产：

　　借：固定资产清理

　　累计折旧

　　固定资产减值准备

　　贷：固定资产

　　借：固定资产清理

　　贷：应交税费——应交营业税

　　借：固定资产等(换入资产的入账价值)

　　应交税费——应交增值税(进项税额)

　　贷：固定资产清理

　　应交税费——应交增值税(销项税额)

　　营业外收入(或借：营业外支出)(差额)

　　注意：生产经营用动产的处置需考虑增值税销项税，不动产则需要考虑营业税。

　　(2)若为无形资产：

　　借：库存商品等(换入资产的入账价值)

　　应交税费——应交增值税(进项税额)

　　无形资产减值准备(已提减值准备)

　　累计摊销(已摊销额)

　　贷：无形资产(账面余额)

　　应交税费——应交营业税

　　营业外收入(或借：营业外支出)(差额)

　　注意：涉及银行存款收付的，其原理同上。

　　3.换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，换出资产公允价值和账面价值的差额，计入投资收益。

　　借：库存商品等(换入资产的入账价值)

　　应交税费——应交增值税(进项税额)

　　长期股权投资减值准备(已提减值准备)

　　贷：长期股权投资(账面余额)

　　投资收益(差额，或借记)

　　借：资本公积——其他资本公积

　　贷：投资收益(或相反分录)

　　注意：涉及银行存款收付的，其原理同上。

　　知识点：账面价值模式下的处理

　　(一)换入资产成本的确定

　　1.不涉及补价

　　换入资产的成本=换出资产的账面价值+应支付的相关税费

　　2.涉及补价

　　(1)支付补价的

　　换入资产的成本=换出资产的账面价值+支付的补价+应支付的相关税费

　　(2)收到补价的

　　换入资产的成本=换出资产的账面价值-收到的补价+应支付的相关税费

　　注意：按换出资产账面价值计量换入资产成本的，无论是否收付补价，均不确认资产处置损益。

　　(二)会计处理

　　以换出无形资产取得库存商品为例：

　　借：库存商品等(计算得出的入账价值)

　　应交税费——应交增值税(进项税额)

　　累计摊销(已摊销额)

　　贷：无形资产(账面余额)

　　应交税费——应交营业税

　　(涉及补价的，借或贷银行存款等)

　　知识点：涉及多项非货币性资产交换的处理

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