五、内部存货交易的抵消(★★)

　　(一)内部商品购销当期

　　(二)连续编制合并财务报表

　　【提示】以上均是对未实现内部交易收益的抵消分录;如果是未实现内部交易损失，应做相反的抵消分录。同时，涉及递延所得税负债的处理。

　　【例题.计算题】母公司2012年向子公司销售商品20000元，销售成本16000元;子公司购进的该商品本年全部未实现对外销售而形成年末存货。子公司年末发现该存货已部分陈旧，假定母、子公司所得税税率均为25%。分别以下两种情况编制合并抵消分录。

　　(1)年末存货可变现净值降至18400元。

　　在2012年12月31日编制合并抵消分录如下：

　　借：营业收入20000

　　贷：营业成本20000

　　借：营业成本4000

　　贷：存货4000

　　借：存货——存货跌价准备1600

　　贷：资产减值损失1600

　　借：递延所得税资产600

　　贷：所得税费用600

　　【思路点拨】内部未实现交易损益4000元通过第-、二笔分录来抵消。

　　期末存货于企业集团角度的成本为16000元，于子公司个别报表角度的成本为20000元，故集团角度无需计提存货跌价准备，而子公司个别报表角度需计提存货跌价准备1600元，比较后应抵消存货跌价准备1600元。

　　税法遵循独立交易原则，故期末存货的计税基础为20000元。集团角度期末存货的账面价值为16000元，应确认递延所得税资产4000×25%，而子公司个别报表角度期末存货的账面价值为18400元，应确认递延所得税资产1600×25%，所以站在集团角度应补确认递延所得税资产2400×25%。

　　【提示】递延所得税资产简便算法：本题确认的递延所得税资产=(前面三笔抵消分录中存货项目贷方发生额-借方发生额)×25%=(4000—1600)×25%=600(元)

　　(2)若年末存货可变现净值降至15200元。

　　在2012年12月31日编制合并抵消分录如下：

　　借：营业收入20000

　　贷：营业成本20000

　　借：营业成本4000

　　贷：存货4000

　　借：存货——存货跌价准备4000

　　贷：资产减值损失4000

　　【例题.计算题】接上例第(1)种情况，2013年子公司又从母公司购进存货30000元，母公司销售该商品的销售成本为24000元。子公司2012年从母公司购进的存货本期全部售出，销售价格为26000元;2013年从母公司购进存货销售40%，销售价格为15000元，另60%形成期末存货。分别以下两种情况编制合并抵消分录。

　　(1)2013年12月31日内部购进存货的可变现净值为16000元。

　　2013年12月31日编制合并抵消分录如下：

　　借：存货——存货跌价准备1600

　　贷：未分配利润——年初1600

　　借：未分配利润——年初4000

　　贷：营业成本4000

　　借：递延所得税资产600

　　贷：未分配利润——年初600

　　借：营业收入30000

　　贷：营业成本30000

　　借：营业成本[(30000-24000)×60%]3600

　　贷：存货3600

　　借：存货——存货跌价准备2000

　　贷：资产减值损失2000

　　借：营业成本1600

　　贷：存货——存货跌价准备1600

　　【提示】这笔分录表示合并报表中对子公司本期售出2012年存货时相应结转存货跌价准备的抵消处理。

　　借：所得税费用200

　　贷：递延所得税资产200

　　(2)若2013年12月31日内部购进存货的可变现净值为13000元。

　　2013年12月31日编制合并抵消分录如下：

　　借：存货——存货跌价准备1600

　　贷：未分配利润——年初1600

　　借：未分配利润——年初4000

　　贷：营业成本4000

　　借：递延所得税资产600

　　贷：未分配利润——年初600

　　借：营业收入30000

　　贷：营业成本30000

　　借：营业成本[(30000--24000)×60%]3600

　　贷：存货3600

　　借：存货——存货跌价准备3600

　　贷：资产减值损失3600

　　【思路点拨】2013年末，集团角度认可的存货成本为14400(24000 X 60%)元，应计提的减值损失为1400(14400—13000)元;但是个别报表计提的减值损失为5000元，所以应将子公司多计提的3600元跌价准备抵消。

　　借：营业成本1600

　　贷：存货——存货跌价准备1600

　　借：所得税费用600

　　贷：递延所得税资产600

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