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　　注册会计师考试进入了强化阶段，为了帮助大家更系统的掌握重点考点，小编每天为大家整理一个重要考点，利用剩下的时间每日攻克一考点，成功通过CPA会计考试。

　　【会计考点】投资性房地产的转换

　　(一)投资性房地产转换形式和转换日

　　1.转换形式

　　“自用房地产或存货”与“投资性房地产”的转换。

　　2.转换日

　　(1)“自用房地产或存货”转换为“投资性房地产”

　　租赁期开始日或用于资本增值的日期。“空置建筑物或在建建筑物”是董事会或类似机构作出书面决议的日期。

　　(2)“投资性房地产”转换为“自用房地产”

　　房地产达到自用状态日期。

　　(3)“投资性房地产”转换为“存货”

　　租赁期届满，企业董事会或类似机构作出书面决议明确表明将其重新开发用于对外出售的日期。

　　【例题·多选题】关于投资性房地产转换日的确定，下列说法中正确的有(　　)。

　　A.作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租，其转换日为租赁期开始日

　　B.投资性房地产转为自用房地产，其转换日为房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期

　　C.自用土地使用权停止自用，改用于资本增值，其转换日为自用土地使用权停止自用后确定用于资本增值的日期

　　D.作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租，其转换日为合同签订日

　　【答案】ABC

　　【解析】作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租，其转换日为租赁期开始日，而不是合同签订日。

　　(二)房地产转换的会计处理

　　1.成本模式

　　成本模式下，投资性房地产采用账面价值计量模式的房地产转换如下图所示：

　　对固定资产和无形资产：

　　(1)将作为存货的房地产转换为投资性房地产的，应按其在转换日的账面价值，借记“投资性房地产”科目，贷记“开发产品”等科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。

　　将自用的建筑物等转换为投资性房地产的，应按其在转换日的原价、累计折旧、减值准备等，分别转入“投资性房地产”科目、“投资性房地产累计折旧(摊销)”、“投资性房地产减值准备”科目。

　　(2)将投资性房地产转为自用时，应按其在转换日的账面余额、累计折旧、减值准备等，分别转入“固定资产”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”等科目。

　　【教材例6-4】20×8年8月1日，甲企业将出租在外的厂房收回，开始用于本企业生产商品。该项房地产账面价值为3 765万元，其中，原价5 000万元，累计已提折旧1 235万元。假设甲企业采用成本计量模式。

　　甲企业的账务处理如下：

　　借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　50 000 000

　　投资性房地产累计折旧(摊销)　　　　　12 350 000

　　贷：投资性房地产　 　　　　　　　　　　　 50 000 000

　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　12 350 000

　　2.公允价值模式

　　(1)采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益(公允价值变动损益)。

　　(2)自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产应当按照转换当日的公允价值计量。

　　转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益(公允价值变动损益);转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额作为其他综合收益，计入所有者权益。处置该项投资性房地产时，原计入所有者权益的部分应当转入处置当期损益(其他业务成本)。

　　投资性房地产采用公允价值计量模式的房地产转换如下图所示：

　　【教材例6-5】20×8年10月15日，甲企业因租赁期满，将出租的写字楼收回，开始作为办公楼用于本企业的行政管理。20×8年10月15日，该写字楼的公允价值为4 800万元。该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为4 750万元，其中，成本为4 500万元，公允价值变动为增值250万元。

　　甲企业的账务处理如下：

　　借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　48 000 000

　　贷：投资性房地产——成本　　　　　　　　　45 000 000

　　——公允价值变动　　　　　 2 500 000

　　公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　 500 000

　　【教材例6-6】甲房地产开发企业将其开发的部分写字楼用于对外经营租赁。20×8年10月15日，因租赁期满，甲企业将出租的写字楼收回，并作出书面决议，将该写字楼重新开发用于对外销售，即由投资性房地产转换为存货，当日的公允价值为5 800万元。该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为5 600万元，其中，成本为5 000万元，公允价值增值为600万元。

　　甲企业的账务处理如下：

　　借：开发产品　　　　　　　　　　　　　　　58 000 000

　　贷：投资性房地产——成本　　　　　　　　　50 000 000

　　——公允价值变动　　　　　 6 000 000

　　公允价值变动损益　　　　　　　　　　　 2 000 000

　　【教材例6-7】20×8年3月10日，甲房地产开发公司与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业。租赁期开始日为20×8年4月15日。20×8年4月15日，该写字楼的账面余额45 000万元，公允价值为47 000万元。20×8年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为48 000万元。

　　甲企业的账务处理如下：

　　(1)20×8年4月15日：

　　借：投资性房地产——成本　　　　　　　　 470 000 000

　　贷：开发产品　　　　　　　　　　　　　　 450 000 000

　　其他综合收益　　　　　　　　　　　　　20 000 000

　　(2)20×8年12月31日：

　　借：投资性房地产——公允价值变动　　　　　10 000 000

　　贷：公允价值变动损益　　　　 　　　　　　 10 000 000

　　【教材例6-8】20×8年6月，甲企业打算搬迁至新建办公楼，由于原办公楼处于商业繁华地段，甲企业准备将其出租，以赚取租金收入。20×8年10月30日，甲企业完成了搬迁工作，原办公楼停止自用。并与乙企业签订了租赁协议，将其原办公楼租赁给乙企业使用，租赁期开始日为20×8年10月30日，租赁期限为3年。20×8年10月30日，该办公楼原价为5亿元，己提折旧14 250万元，公允价值为35 000万元。假设甲企业对投资性房地产采用公允价值模式计量。

　　甲企业的账务处理如下：

　　借：投资性房地产——成本　　　　　　　　 350 000 000

　　公允价值变动损益　　　　　　　　　　　 7 500 000

　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　　 142 500 000

　　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　 500 000 000

　　【例题·多选题】下列关于采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产会计处理的表述中，正确的有(　　)。

　　A.可收回金额低于账面价值应计提减值准备

　　B.公允价值变动的金额计入公允价值变动损益

　　C.公允价值变动的金额不影响营业利润

　　D.自用房地产转换为投资性房地产时公允价值小于账面价值的差额计入公允价值变动损益

　　【答案】BD

　　【解析】采用公允价值模式计量的投资性房地产不计提减值准备，选项A错误;公允价值变动的金额计入公允价值变动损益，影响营业利润,选项C错误。

　　【例题·单选题】甲公司2×13年至2×16年发生以下交易或事项：

　　2×13年12月31日购入一栋办公楼，实际取得成本为3 000万元。该办公楼预计使用年限为20年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。因公司迁址，2×16年6月30日甲公司与乙公司签订租赁协议。该协议约定：甲公司将上述办公楼租赁给乙公司，租赁期开始日为协议签订日，租期2年，年租金150万元，每半年支付一次。租赁协议签订日该办公楼的公允价值为2 800万元。甲公司对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。2×16年12月31日，该办公楼的公允价值为2 200万元。假定不考虑增值税等相关税费，下列各项关于甲公司上述交易或事项会计处理的表述中，正确的是(　　)。

　　A.出租办公楼应于2×16年计提折旧150万元

　　B.出租办公楼应于租赁期开始日确认其他综合收益175万元

　　C.出租办公楼应于租赁期开始日按其原价3 000万元确认为投资性房地产

　　D.出租办公楼2×16年取得的75万元租金应冲减投资性房地产的账面价值

　　【答案】B

　　【解析】2×16年应计提的折旧=3 000/20×6/12=75(万元)，选项A错误;办公楼出租前的账面价值=3 000-3 000/20×2.5=2 625(万元)，出租日转换为以公允价值模式计量的投资性房地产，租赁期开始日按当日的公允价值确认为投资性房地产，选项C错误;应确认的其他综合收益=2 800-2 625=175(万元)，选项B正确;出租办公楼取得的租金收入应当作为其他业务收入，选项D错误。

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