商誉减值测试与处理

　　一、商誉减值测试的基本要求

　　企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了时进行减值测试。由于商誉难以独立产生现金流，所以商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。相关的资产组或者资产组组合应当是能够从企业合并的协同效应中受益的资产组或者资产组组合，但不应当大于企业所确定的报告分部。

　　企业进行资产减值测试，对于因企业合并形成的商誉的账面价值，应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组;难以分摊至相关的资产组的，应当将其分摊至相关的资产组组合。

　　对于已经分摊商誉的资产组或资产组组合，不论是否存在资产组或资产组组合可能发生减值的迹象，每年都应当通过比较包含商誉的资产组或资产组组合的账面价值与可收回金额进行减值测试。

　　【疑难问题解答】对商誉计提减值准备，是否要登记账簿?

　　答：(1)非同一控制下吸收合并产生的商誉，商誉计提减值准备要登记账簿，在个别财务报表中列示。会计分录为：

　　借：资产减值损失

　　贷：商誉减值准备

　　(2)非同一控制下控股合并产生的商誉，在合并财务报表中列示，其计提的减值准备在合并财务报表中体现，不登记账簿。合并财务报表中编制的调整分录或抵销分录用报表项目，不是会计科目。会计分录为：

　　借：资产减值损失

　　贷：商誉

　　二、商誉减值测试的方法与会计处理

　　企业在对包含商誉的相关资产组或资产组组合进行减值测试时，应当先对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失，然后再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值(包括所分摊的商誉的账面价值部分)和可收回金额，如果可收回金额低于其账面价值的，应当就其差额确认减值损失。

　　减值损失金额应当先抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值，再根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。相关减值损失的处理顺序和方法与第四节有关资产组减值损失的处理顺序和方法相一致。

　　【提示】存在少数股东权益情况下的商誉减值测试：

　　(1)根据《企业会计准则第20号——企业合并》的规定，在合并财务报表中反映的商誉，不包括子公司归属于少数股东权益的商誉。但对相关的资产组(或者资产组组合，下同)进行减值测试时，应当将归属于少数股东权益的商誉包括在内，调整资产组的账面价值(包含完全商誉)，然后根据调整后的资产组账面价值与其可收回金额(可收回金额的预计包括了归属于少数股东的商誉价值部分)进行比较，以确定资产组(包括商誉)是否发生了减值;

　　例如，母公司拥有子公司80%股份，假定子公司商誉为200万元，母公司在合并财务报表中反映的商誉160万元(200×80%)，不包括子公司归属于于少数股东的商誉40万元(200×20%)，在进行减值测试时，应当将归属于少数股东权益的商誉包括在内，即完全商誉200万元(160÷80%)包括在资产组账面价值中。

　　(2)上述资产组如已发生减值的，应当按照资产减值准则规定进行处理，但由于根据上述步骤计算的商誉减值损失包括了应由少数股东权益承担的部分，应当将该减值损失在可归属于母公司和少数股东权益之间按比例进行分摊，以确认归属于母公司的商誉减值损失，并在合并财务报表中进行体现。

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