2009年注册会计师考试《审计》复习重点难点分析

　　难点内容讲解：

　　【问题】关于应收账款函证如何理解。

　　【解答】1.函证的范围和对象

　　除非有充分证据表明应收账款对被审计单位财务报表而言是不重要的，或者函证很可能是无效的，否则，CPA应当对应收账款进行函证。如果CPA不对应收账款进行函证，应当在工作底稿中说明理由。如果认为函证很可能是无效的，CPA应当实施替代审计程序，获取充分、适当的审计证据。

　　一般情况下，CPA应选择函证对象为：大额或账龄较长的项目;与债务人发生纠纷的项目;关联方项目;主要客户(包括关系密切的客户)项目;交易频繁但期末余额较小甚至余额为零的项目;可能产生重大错报或舞弊的非正常的项目。

　　2.函证的方式

　　函证方式分为积极的函证方式和消极的函证方式。CPA可采用积极的或消极的函证方式实施函证，也可将两种方式结合使用。

　　3.函证的控制程序

　　(1)将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录核对;

　　(2)将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关资料核对;

　　(3)在询证函中指明直接向接受审计业务委托的事务所回函;

　　(4)询证函经被审计单位盖章后，由CPA直接发出;

　　(5)将发出询证函的情况形成审计工作记录;

　　(6)将收到的回函形成审计工作记录，并汇总统计函证结果。

　　在审计实务中，CPA经常会遇到被询证者以传真、电子邮件等方式回函的情况。这些方式确实能使CPA及时得到回函信息，但由于这些方式易被截留、篡改或难以确定回函者的真实身份，因此，CPA应当直接接收，并要求被询证者及时寄回询证函原件。

　　如果未能得到被询证者的回应，CPA应当实施替代审计程序。所实施的替代程序因所涉及的账户和认定而异，但替代审计程序应当能够提供实施函证所能够提供的同样效果的审计证据。例如，检查与销售有关的文件，包括销售合同或协议、销售订单、销售发票副本及发运凭证等，以验证这些应收账款的真实性。

　　4.对不符事项的处理

　　收回的询证函若有差异，即函证出现了不符事项，CPA应当首先提请被审计单位查明原因，并作进一步分析和核实。不符事项的原因可能是由于双方登记入账的时间不同，或是由于一方或双方记账错误，也可能是被审计单位的舞弊行为。