2011注册会计师考试《审计》基础讲义：第17章(3)

　　4.特殊情况的处理

　　(1)由于存货的性质或位置而无法实施监盘程序

　　如果由于被审计单位存货的性质或位置等原因导致无法实施存货监盘，注册会计师应当考虑能否实施替代审计程序，获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据。注册会计师实施的替代审计程序主要包括：检查进货交易凭证或生产记录以及其他相关资料;检查资产负债表日后发生的销货交易凭证;向顾客或供应商函证。

　　①存货的特殊性质

　　对具有特殊性质的存货实施审计，通常需要依赖内部控制。注册会计师应当复核采购、生产和销售记录，以获取充分、适当的审计证据，在通常情况下，还可以向能够接触到相关存货项目的第三方人员询证。此外，注册会计师还可以实施其他替代审计程序。

　　②存货的特殊位置

　　如果此类项目仅占存货的一小部分，通常可以通过审查相关凭证加以查验。对于存放在公共仓库中的存货，可通过函证方式查验。

　　(2)因不可预见的因素导致无法在预定日期实施存货监盘或接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成

　　①如果因不可预见的因素导致无法在预定日期实施存货监盘或接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成，注册会计师应当评估与存货相关的内部控制的有效性，对存货进行适当检查或提请被审计单位另择日期重新盘点;同时测试在该期间发生的存货交易，以获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据。

　　②接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成，如果接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成，注册会计师应当评估与存货相关的内部控制的有效性，并根据评估结果对存货进行适当检查或提请被审计单位另择日期重新盘点，同时测试检查日或重新盘点日与资产负债表日之间发生的存货交易。

　　(3)委托其他单位保管或已作质押的存货

　　对被审计单位委托其他单位保管和或已作质押的存货，注册会计师应当向保管人或债权人函证，如果此类存货的金额占流动资产或总资产的比例较大，注册会计师还应考虑实施存货监盘或利用其他注册会计师的工作。

　　(4)首次接受委托的情况

　　如果已获取有关本期期末存货余额的充分、适当的审计证据，注册会计师应当实施下列一项或多项审计程序，以获取有关本期期初存货余额的充分、适当的审计证据：

　　①查阅前任注册会计师工作底稿。

　　②复核上期存货盘点记录及文件。

　　③检查上期存货交易记录。

　　④运用毛利百分比法等进行分析。

　　【例题1·单选题】ABC会计师事务所的A注册会计师系XYZ股份有限公司2009年度财务报表审计的外勤负责人。由于存货不仅品种繁多，且金额很大，根据审计准则的要求，注册会计师决定对存货实施监盘程序。有以下问题需要其考虑并做出判断。

　　(1)为制定存货监盘计划，注册会计师在评价被审计单位存货盘点计划时，下列情况中不恰当有(　)。

　　A.被审计单位管理层决定在2010年1月4日进行存货的盘点

　　B.参与盘点的人员包括了公司领导以及存储、财务、生产、采购等有关部门人员

　　C.存放在外的存货不实施存货的盘点

　　D.由总经理主持召开盘点动员会，并布置盘点任务

　　『正确答案』C

　　『答案解析』只要属于企业的存货，无论存放何处，企业均应纳入盘点范围，制定相应的盘点计划。

　　(2)在执行观察程序时，下列做法中不恰当的是(　)。

　　A.注册会计师观察时，应注意纳入盘点范围的存货是否附有盘点标识

　　B.对于受托代存的存货，注册会计师应视情况确定并执行有关补充程序

　　C.对于由于性质特殊而无法监盘的存货，注册会计师应考虑实施替代程序

　　D.对于由于特殊情况而难以监盘的存货，注册会计师应出具无法表示意见的审计报告

　　『正确答案』D

　　『答案解析』只要注册会计师通过其他替代审计程序能够获得满意的效果，仍可出具无保留意见。

　　(3)在执行抽查程序时，注册会计师的下列做法中不恰当的是(　)。

　　A.通过观察，认为被审计单位进行了充分有效的盘点、监督及复核，注册会计师决定减少一些抽查的存货项目

　　B.在抽查时，注册会计师应仅对价值较高的存货项目重点抽查

　　C.通过观察，注册会计师对被审计单位的重要盘点程序不满意，则应当实施实质性的监盘程序

　　D.抽查时，注册会计师不仅从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，而且还从实物中选取项目追查至盘点记录

　　『正确答案』B

　　『答案解析』注册会计师抽查的范围还应包括难以盘点或隐蔽性较强的存货。

　　(4)对于委托其他单位保管的重要存货，注册会计师的下列做法中不恰当的是(　)。

　　A.与被审计单位讨论其对该部分存货的控制程序

　　B.向受托人进行函证

　　C.注册会计师亲自进行监盘或利用其他注册会计师的工作

　　D.通过测试被审计单位的采购、生产及销售记录，确定其存在

　　『正确答案』D

　　『答案解析』此时注册会计师可以考虑利用其他注册会计师工作;亲自监盘或函证(数量不大的存货)程序确定这部分存货的存在，不能仅仅依靠被审计单位的内部相关记录确定存货的存在。

　　2011注册会计师考试时间：9月17日至18日

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