2012年注册会计师《审计》基础讲义：第14章(2)

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内容

一、进一步审计程序的含义和要求

注册会计师针对评估的各类交易、账户余额、披露认定层次重大错报风险实施的审计程序，包括控制测试和实质性程序。
设计进一步审计程序应当考虑的因素：
1.风险的重要性
2.重大错报发生的可能性
3.涉及的各类交易、账户余额和披露的特征
4.被审计单位采用的特定控制的性质
5.注册会计师是否拟获取审计证据，以确定内部控制在防止或发现并纠正重大错报方面的有效性----控制测试
还需要特别说明：
注册会计师对重大错报风险的评估毕竟是一种主观判断，可能无法充分识别所有的重大错报风险，同时内部控制存在固有局限性（特别是存在管理层凌驾于内部控制之上的可能性），因此，无论选择何种方案，注册会计师都应当对所有重大的各类交易、账户余额和披露设计和实施实质性程序。

二、进一步审计程序的性质

（一）含义
1.进一步审计程序的目的

（1）通过实施控制测试以确定内部控制运行的有效性；
（2）通过实施实质性程序以发现认定层次的重大错报。

2.进一步审计程序的类型

检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析程序

（二）进一步审计程序的性质的选择
1.注册会计师应当根据认定层次重大错报风险的评估结果选择审计程序.
2.考虑评估的认定层次重大错报风险产生的原因, 包括各类交易、账户余额、披露的具体特征以及内部控制.
3.如果在实施进一步审计程序时拟利用被审计单位信息系统生成的信息，注册会计师应当就信息的准确性和完整性获取审计证据。

三、进一步审计程序的时间

（一）含义
（二）进一步审计程序的时间的选择
1.第一个层面是注册会计师选择在何时实施进一步审计程序的问题
2.第二个层面是选择获取什么期间或时点的审计证据的问题

进一步审计程序的时间----指注册会计师何时实施进一步审计程序，或审计证据适用的期间或时点。
因此，当提及进一步审计程序的时间时，在某些情况下指的是审计程序的实施时间，在另一些情况下是指需要获取的审计证据适用的期间或时点。
关注：
注册会计师可以在期中或期末实施控制测试或实质性程序，考虑因素：
当重大错报风险较高时，注册会计师应当考虑在期末或接近期末实施实质性程序，或采用不通知的方式，或在管理层不能预见的时间实施审计程序。----审计程序的不可预见性。
注册会计师在确定何时实施审计程序时应当考虑的重要因素：
1.控制环境。
良好的控制环境可以抵消在期中实施进一步审计程序的局限性，使注册会计师在确定实施进一步审计程序的时间时有更大的灵活度。
2.何时能得到相关信息。
3.错报风险的性质。
4.审计证据适用的期间或时点。
需要说明限制选择的情况：
（虽然注册会计师在很多情况下可以根据具体情况选择实施进一步审计程序的时间，但也存在着一些限制选择的情况。）
1.某些审计程序只能在期末或期末以后实施，包括将财务报表与会计记录相核对，检查财务报表编制过程中所作的会计调整等。
2.如果被审计单位在期末或接近期末发生了重大交易，或重大交易在期末尚未完成，注册会计师应当考虑交易的发生或截止等认定可能存在的重大错报风险，并在期末或期末以后检查此类交易。

四、进一步审计程序的范围

1.实施进一步审计程序的数量，包括抽取的样本量、对某项控制活动的观察次数等。
2.确定进一步审计程序的范围时考虑的因素
（1）确定的重要性水平
确定的重要性水平越低，注册会计师实施进一步审计程序的范围越广。
（2）评估的重大错报风险
评估的重大错报风险越高，对拟获取审计证据的相关性、可靠性的要求越高，因此注册会计师实施的进一步审计程序的范围也越广。
（3）计划获取的保证程度
计划获取的保证程度----指注册会计师计划通过所实施的审计程序对测试结果可靠性所获取的信心。计划获取的保证程度越高，对测试结果可靠性要求越高，注册会计师实施的进一步审计程序的范围越广。
关注：
随着重大错报风险的增加，注册会计师应当考虑扩大审计程序的范围。但只有当审计程序本身与特定风险相关时，扩大审计程序的范围才是有效的。
鉴于进一步审计程序的范围往往是通过一定的抽样方法加以确定的，因此，注册会计师需要慎重考虑抽样过程对审计程序范围的影响是否能够有效实现审计目的。注册会计师使用恰当的抽样方法通常可能得出有效结论。
如果存在下列情形，注册会计师使用恰当的抽样方法通常可能与对总体实施同样的审计程序得出的结论不同，出现不可接受的风险：
（1）从总体中选择的样本量过小；
（2）选择的抽样方法对实施特定目标不适当；
（3）未对发现的例外事项进行恰当的追查。