| 项目 |
内容 |
关注：
关联方关系及其交易的性质----可能导致关联方交易比非关联方交易具有更高的财务报表重大错报风险。
例如：
（1）关联方可能通过广泛而复杂的关系和组织结构进行运作，相应增加关联方交易的复杂程度；
（2）信息系统可能无法有效识别或汇总被审计单位与关联方之间的交易和未结算项目的金额；
（3）关联方交易可能未按照正常的市场交易条款和条件进行，例如，某些关联方交易可能没有相应的对价。 |
关注：
注册会计师审计关联方的目标：
（1）无论适用的财务报告编制基础是否对关联方作出规定，充分了解关联方关系及其交易，以便能够确认由此产生的、与识别和评估由于舞弊导致的重大错报风险相关的舞弊风险因素（如有）；根据获取的审计证据，就财务报表受到关联方关系及其交易的影响而言，确定财务报表是否实现公允反映。
（2）如果适用的财务报告编制基础对关联方作出规定，获取充分、适当的审计证据，确定关联方关系及其交易是否已按照适用的财务报告编制基础得到恰当识别、会计处理和披露。 |
| 一、风险评估程序和相关工作 |
（一）了解关联方关系及其交易 |
1.项目组内部的讨论
（1）关联方和关联方交易的性质和范围；
（2）强调在整个审计过程中对关联方关系及其交易导致的潜在重大错报风险保持职业怀疑的重要性；
（3）可能显示管理层以前未识别或未向注册会计师披露的关联方关系或关联方交易的情形或状况；
（4）可能显示存在关联方关系或关联方交易的记录或文件；
（5）管理层和治理层对关联方关系及其交易进行识别、恰当会计处理和披露的重视程度，以及管理层凌驾于相关控制之上的风险。 |
2.询问管理层
注册会计师应当向管理层询问下列事项：
（1）关联方的名称和特征，包括关联方自上去以来发生的变化；
（2）被审计单位和关联方之间关系的性质；
（3）被审计单位在本期是否与关联方发生交易，如发生，交易的类型、定价政策和目的。 |
3.与关联方关系及其交易相关的控制
如果管理层建立了下列与关联方关系及其交易相关的控制，注册会计师应当询问管理层和被审计单位内部其他人员，实施其他适当的风险评估程序，以获取对相关控制的了解：
（1）按照适用的报告编制基础，对关联方关系及其交易进行识别、会计处理和披露；
（2）授权和批准重大关联方交易和安排；
（3）授权和批准超出正常经营过程的重大交易和安排。
被审计单位内部的其他人员在某种程度上并不构成管理层，但也可能知悉关联方关系及其交易以及相关控制。这些人员包括：
（1）治理层人员；
（2）负责生成、处理或记录超出正常经营过程的重大交易的人员，以及对其进行监督或监控的人员；
（3）内部审计人员；
（4）内部法律顾问；
（5）负责道德事务的人员。 |
| （二）在检查记录或文件时对关联方信息保存警觉 |
1.检查记录或文件
这些记录或文件可能是：
（1）注册会计师实施审计程序时获取的银行和律师的询证函回函；
（2）股东会和治理层会议的纪要；
（3）除了向银行和律师获取的询证函回函外，注册会计师自其它第三方取得的询证函回函；
（4）被审计单位的所得税纳税申报表；
（5）被审计单位提供给监管机构的信息；
（6）被审计单位的股东登记名册（用以识别主要股东）；
（7）管理层和治理层的利益冲突声明；
（8）被审计单位有关投资和养老金计划的记录；
（9）与关键管理层或治理层成员签订的合同和协议；
（10）超出被审计单位正常经营过程的重要合同和协议；
（11）被审计单位与专业顾问的往来函件和发票；
（12）被审计单位购买的人寿保险单；
（13）被审计单位在报告期内重新商定的重要合同；
（14）内部审计人员的报告；
（15）被审计单位向证券监管机构报送的文件（如招股说明书）。 |
2.询问管理层
超出正常经营过程的交易可能包括：
（1）复杂的股权交易，如公司重组或收购；
（2）与处于公司法制不健全的国家或地区的境外实体之间的交易；
（3）对外提供厂房租赁或管理服务，而没有收取对价；
（4）具有异常大额折扣或退货的销售业务；
（5）循环交易，如售后回购交易；
（6）在合同期限届满之前变更条款的交易。 |
| 二、识别和评估重大错报风险 |
关联方施加的支配性影响可能表现在下列方面：
（1）关联方否决管理层或治理层作出的重大经营决策；
（2）重大交易需经关联方的最终批准；
（3）对关联方提出的业务建议，管理层和治理层未曾或很少进行讨论；
（4）对涉及关联方的交易，极少进行独立复核和批准。 |
在出现其他风险因素的情况下，存在具有支配性影响的关联方，可能表明存在由于舞弊导致的特别风险。
例如：
（1）异常频繁变更高级管理人员或专业顾问，可能表明被审计单位为关联方谋取利益而从事不道德或虚假的交易；
（2）利用中间机构从事难以判断是否具有正当商业理由的重大交易，可能表明关联方出于欺诈目的，通过控制这些中间机构从交易中获利；
（3）有证据显示关联方过度干涉或关注会计政策的选择或者重大会计估计的作出，可能表明存在虚假财务报告。 |
| 三、针对重大错报风险的应对措施 |
（一）识别出可能表明存在管理层以前未识别出或未披露的关联方关系或交易的安排或信息 |
| （二）识别出管理层以前未识别出或未披露的关联方关系或重大关联方交易 |
如果识别出管理层以前未识别出或未向注册会计师披露的关联方关系或重大关联方交易，注册会计师应当：
1.立即将相关信息向项目组其他成员通报。
2.在适用的财务报告编制基础对关联方作出规定的情况下，要求管理层与新识别出的关联方之间发生的所有交易，以便注册会计师作出进一步评价，并询问与关联方关系及其交易相关的控制为何未能识别或披露该关联方关系或交易。
3.对新识别出的关联方或重大关联方交易实施恰当的实质性程序。注册会计师可能实施的实质性程序的例子包括：
（1）询问被审计单位与新识别出的关联方之间的关系的性质，包括向对审计单位及其业务非常了解的外部人士询问。
（2）分析与新识别出的关联方进行的交易的会计记录，可以采用计算机辅助审计技术进行分析。
（3）核实新识别出的关联方交易的条款和条件，评价是否已经按照适用的财务报告编制基础的规定对关联方交易进行恰当会计处理和披露。
4.重新考虑可能存在管理层以前未识别出或未向注册会计师披露的其他关联方或重大关联方交易的风险，如有必要，实施追加的审计程序。
5.如果管理层不披露关联方关系或交易看似是有意的，因而显示可能存在由于舞弊导致的重大错报风险，评价这样情况对审计的影响。 |
| （三）识别出超常正常经营过程的重大关联方交易 |
1.检查相关合同或协议（如有）。
（1）交易的商业理由是否表明审计单位从事交易的目的可能是为了对财务信息作出虚假报告或为了隐瞒侵占资产的行为；
（2）交易条款是否与管理层的解释一致；
（3）关联方交易是否已按照适用的财务报告编制基础得到恰当会计处理和披露。
2.获取交易已经恰当授权和批准的审计证据。 |
| （四）管理层在财务报表中作出认定 |
如果管理层认定关联方交易是按照等同于公平交易中通行的条款执行的，则管理层在编制财务报表时需要证实这项认定。 关注:
管理层用于支持这项认定的措施可能包括：
（1）将关联方交易条款与相同或类似的非关联方交易的条款进行比较；
（2）聘请外部专家确定交易的市场价格，并确认交易的条款和条件；
（3）将关联方交易条款与公开市场进行的类似交易的条款进行比较。
评价管理层如何支持这项认定，可能涉及以下一个或多个方面：
（1）考虑管理层用于支持其认定的程序是否恰当；
（2）验证支持管理层认定的内部或外部数据来源，对这些数据进行测试，以判断其准确性、完整性和相关性；
（3）评价管理层认定所依据的重大假设的合理性。 |
| 四、评价会计处理和披露 |
注册会计师应当评价：
1.识别出的关联方关系及其交易是否已按照适用的财务报告编制基础得到恰当会计处理和披露；
2.关联方关系及其交易是否导致财务报表未实现公允反映。 |
| 五、其他相关审计程序 |
（一）获取书面声明 |
如果适用的财务报告编制基础对关联方作出规定，注册会计师应当向管理层和治理层（如适用）获取下列书面声明：
1.已经向注册会计师披露了全部已知的关联方名称和特征、关联方关系及其交易；
2.已经按照适用的财务报告编制基础的规定，对关联方关系及其交易进行了恰当的会计处理和披露。 |
| （二）与治理层的沟通 |
除非治理层全部成员参与被审计单位的管理，注册会计师应当与治理层沟通审计工作中发现的与关联方相关的重大事项。
与关联方相关的重大事项包括：
1.管理层有意或无意未向注册会计师披露关联方关系或重大关联方交易；
2.识别出的未经适当授权和批准的、可能产生舞弊嫌疑的重大关联方交易；
3.注册会计师与管理层在按照适用的财务报告编制基础的规定披露重大关联方交易方面的分歧；
4.违反适用的法律法规有关禁止或限制特定类型关联方交易的规定；
5.在识别被审计单位最终控制方时遇到的困难。 |
