2012注册会计师《审计》强化辅导讲义：第5章(1)

　　(五)审计的固有限制

　　审计的固有限制源于财务报告的性质、审计程序的性质和在合理的时间内以合理的成本完成审计的需要。

　　1.财务报告的性质。

　　管理层编制财务报表，需要根据被审计单位的事实和情况运用适用的财务报告编制基础的规定，在这一过程中需要作出判断。

　　如：管理层判断存在偏向。

　　2.审计程序的性质。

　　注册会计师获取审计证据的能力受到实务和法律上的限制。

　　(1)管理层或其他人员可能有意或无意地不提供与财务报表编制相关的或注册会计师要求的全部信息。

　　(2)舞弊可能设计精心策划和蓄意实施以进行隐瞒。因此，用以收集审计证据的审计程序可能对于发现舞弊是无效的。

　　(3)审计不是对涉嫌违法行为的官方调查。

　　3.在合理的时间内以合理的成本完成审计需要。

　　为了在合理的时间内以合理的成本对财务报表形成审计意见，注册会计师有必要：

　　(1)计划审计工作，以使审计工作以有效的方式得到执行;

　　(2)将审计资源投向最可能存在重大错报风险的领域，并相应地在其他领域减少审计资源;

　　(3)运用测试和其他方法检查总体中存在的错报。

　　审计准则对计划和实施审计工作做出了规定，并要求注册会计师执行下列工作(包括但不限于)：

　　(1)实施风险评估程序和开展相关活动，以作为识别和评估财务报表层次及认定层次的重大错报风险的基础。

　　(2)运用测试和其他方法检查总体，从而为注册会计师针对总体得出结论提供合理的基础。

　　4.影响审计固有限制的其他事项。

　　(1)舞弊，特别是涉及高级管理人员的舞弊或者串通舞弊;

　　(2)关联方关系和交易的存在和完整性;

　　(3)违反法律法规行为的发生;

　　(4)可能导致被审计单位无法持续经营的未来事项或情况。

　　关注：

　　其一，由于审计的固有限制，即使按照审计准则的规定适当地计划和执行审计工作，也不可避免地存在财务报表的某些重大错报可能未被发现的风险。完成审计工作后发现由于错报或舞弊导致的财务报表重大错报，其本身并不表明注册会计师没有按照审计准则的规定执行审计工作;

　　其二，审计的固有限制并不能作为注册会计师满足于说服力不足的审计证据的理由。

　　【例题4·多选题】(2011年)

　　A注册会计师负责审计甲公司2010年度财务报表。A注册会计师遇到下列事项，请代为作出正确的专业判断。

　　在向甲公司管理层解释审计的固有限制时，下列有关审计固有限制的说法中，A注册会计师认为正确的有(　)。

　　A.审计工作可能因高级管理人员的舞弊行为而受到限制

　　B.审计工作可能因审计收费过低而受到限制

　　C.审计工作可能因项目组成员素质和能力的不足而受到限制

　　D.审计工作可能因财务报表项目涉及主观决策而受到限制

　　『正确答案』AD

　　『答案解析』内部控制无论如何有效，都只能为被审计单位实现财务报告目标提供合理保证。内部控制实现目标的可能性受其固有限制的影响。这些限制包括：(1)在决策时人为判断可能出现错误和因人为失误而导致内部控制失效;(2)控制可能由于两个或更多的人员串通或管理层不当地凌驾于内部控制之上而被规避。

　　(六)审计准则

　　1.审计准则的性质。

　　2.审计准则的内容。

　　每项审计准则通常包括总则、定义、目标、要求和附则。

　　3.每项审计准则规定的目标。

　　每项审计准则规定的目标可以帮助注册会计师：

　　(1)理解所需完成的工作，以及在必要时为完成这些工作使用的恰当手段;

　　(2)确定在审计业务具体情况下是否需要完成更多的工作以实现目标。

　　在注册会计师的总体目标下，注册会计师需要运用审计准则规定的目标以评价是否已获取充分，适当的审计证据。如果根据评价的结果认为没有获取充分，适当的审计证据，那么注册会计师可以采取下列一项或多项措施以满足审计准则的要求：

　　(1)评价通过遵守其他审计准则是否已经获取或将会获取进一步的相关审计证据;

　　(2)在执行一项或多项审计准则的要求是，扩大审计工作的范围;

　　(3)实施注册会计师根据具体情况认为必要的其他程序。

　　4.遵守相关要求。

　　关注：

　　某些审计准则可能与业务的具体情况不相关;

　　在相关的某些审计准则中，有些要求可能存在适用条件。适用条件既可能是明确的，也可能是隐含的，例如：

　　(1)条件明确的要求：

　　如果审计范围受到限制，对注册会计师发表非无保留意见的要求。

　　(2)条件隐含的要求：

　　对注册会计师向治理层通报审计过程中识别出的值得关注的内部控制缺陷的要求，取决于是否存在识别出的值得关注的内部控制缺陷;对注册会计师针对分部信息的列报和披露是否符合适用的财务报告编制基础获得充分适当的审计证据的要求，取决于该编制基础要求或容许作出的披露。

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