四、评价审计过程中识别出的错报
(一)错报的定义
错报——指某一财务报表项目的金额、分类、列报或披露，与按照适用的财务报告编制基础应当列示的金额、分类、列报或披露之间存在的差异;或根据注册会计师的判断，为使财务报表在所有重大方面实现公允反映，需要对金额、分类、列报或披露作出的必要调整。
错报可能由下列事项导致：
1.收集或处理用以编制财务报表的数据时出现错误;
2.遗漏某项金额或披露;
3.由于疏忽或明显误解有关事实导致作出不正确的会计估计;
4.注册会计师认为管理层对会计估计作出不合理的判断或对会计政策作出不恰当的选择和运用。
(二)累计识别出的错报
注册会计师可能将低于某一金额的错报界定为明显微小的错报，对这类错报不需要累积，因为注册会计师认为这些错报的汇总数明显不会对财务报表产生重大影响。
为了帮助注册会计师评价审计过程中累积的错报的影响以及与管理层和治理层沟通错报事项，将错报区分为事实错报、判断错报和推断错报可能是有用的。
1.事实错报
这类错报产生于被审计单位收集和处理数据的错误，对事实的忽略或误解，或故意舞弊行为。
2.判断错报
一是管理层和注册会计师对会计估计值的判断差异;
二是管理层和注册会计师对选择和运用会计政策的判断差异，由于注册会计师认为管理层选用会计政策造成错报，管理层却认为选用会计政策适当，导致出现判断差异。
3.推断错报
注册会计师对不能明确、具体地识别的其他错报的最佳估计数。
推断误差通常包括：
(1)通过测试样本估计出的总体的错报减去在测试中发现的已经识别的具体错报。
(2)通过实质性分析程序推断出的估计错报。
(三)对审计过程识别出的错报的考虑
错报可能不会孤立产生，一项错报的发生还可能表明存在其他错报。
抽样风险和非抽样风险可能导致某些错报未被发现。
关注：
1.审计过程中累计错报的汇总数接近确定的重要性，则表明存在比可接受的低风险水平更大的风险，即可能未被发现的错报连同审计过程中累计错报的汇总数，可能超过重要性。
2.注册会计师可能要求管理层检查某类交易，账户余额或披露，以使管理层了解注册会计师识别出的错报的产生原因，并要求管理层采取措施以确定这些交易，账户余额或披露实际发生错报的金额，以及对财务报表做出适当的调整。
(四)错报的沟通和更正
1.及时与适当层级的管理层沟通错报事项
及时与适当层级的管理层沟通错报事项是重要的。适当层级的管理层通常是指有责任和权限对错报进行评价并采取必要行动的人员。
法律法规可能限制注册会计师向管理层或向被审计单位内部的其他人员通报某些错报。
2.管理层更正所有错报
管理层更正所有错报能够保持会计账簿和记录的准确性，降低由于和本期相关的，非重大的且尚未更正的错报的累积影响而导致未来期间财务报表出现重大错报的风险。
《中国注册会计师审计准则第1501号——对财务报表形成审计意见和出具审计报告》要求注册会计师评价财务报表是否在所有重大方面按照使用的财务报告编制基础编制。这项评价包括考虑被审计单位会计实务的质量。注册会计师对管理层不更正错报的理由的理解，可能影响其对被审计单位会计实务质量的考虑。
(五)评价未更正错报的影响
未更正错报——指注册会计师在审计过程中累积的且被审计单位未予更正的错报。
关注：
1.在评价未更正错报的影响之前，修改重要性
关注：
如果注册会计师对重要性或重要性水平(如适用)进行的重新评价导致需要确定较低的金额，则应重新考虑实际执行的重要性和进一步审计程序的性质、时间安排和范围的适当性，以充分、适当的审计证据，作为发表审计意见的基础。
2.考虑每一单项错报
注册会计师需要考虑每一单项错报，以评价其对相关类别的交易、账户余额或披露的影响，包括评价该项错报是否超过特定类别的交易、账户余额或披露的重要性水平(如适用)。如果注册会计师认为某一单项错报是重大的，则该项错报不太可能被其他错报抵销。
3.分类错报
确定一项分类错报是否重大，需要进行定性评估。
例如，分类错报对负债或其他合同条款的影响，对单个财务报表项目或小计数的影响，以及对关键比率的影响。即使分类错报超过了在评价其他错报时运用的重要性水平，注册会计师可能仍然认为该分类错报对财务报表整体不产生重大影响。
如果资产负债表项目之间的分类错报金额相对于所影响的资产负债表项目金额较小，并且对利润表或所有关键比率不产生影响，注册会计师可以认为这种分类错报对财务报表整体不产生重大影响。
4.即使某些错报低于财务报表整体的重要性，但因为与这些错报相关的某些情况，在将其单独或连同在审计过程中累积的其他错报一并考虑时，注册会计师也可能将这些错报评价为重大错报。
可能影响评价的情况包括：
1.错报对遵守监管要求的影响程度;
2.错报对遵守债务合同或其他合同条款的影响程度;
3.错报与会计政策的不正确选择或运用相关，这些会计政策的不正确选择或运用对当期财务报表不产生重大影响，但可能对未来期间财务报表产生重大影响;
4.错报掩盖收益的变化或其他趋势的程度;
5.错报对用于评价被审计单位财务状况、经营成果或现金流量的有关比率的影响程度;
6.错报对财务报表中列报的分部信息的影响程度;
7.错报对增加管理层薪酬的影响程度;
8.相对于注册会计师所了解的以前向财务报表使用者传达的信息，错报是重大的;
9.错报对涉及特定机构或人员的项目的相关程度;
10.错报涉及对某些信息的遗漏，尽管适用的财务报告编制基础未对这些信息作出明确规定，但是注册会计师根据职业判断认为这些信息对财务报表使用者了解审计单位的财务状况、经营成果或现金流量是重要的;
11.错报对其他信息的影响程度，这些信息与已审计财务报表一同披露，并被合理预期可能影响财务报表使用者作出的经济决策。
【例题6·多选题】(2011年)
A注册会计师负责审计甲公司2010年度财务报表。在确定重要性及评价错报时，A注册会计师遇到下列事项，请代为作出正确的专业判断。
在评价未更正错报的影响时，下列说法中，A注册会计师认为正确的有( )。
A.未更正错报的金额不得超过明显微小错报的临界值
B.A注册会计师应当从金额和性质两方面确定未更正错报是否重大
C.A注册会计师应当要求甲公司更正未更正错报
D.A注册会计师应当考虑与以前期间相关的未更正错报对相关类别的交易、账户余额或披露以及财务报表整体的影响
『正确答案』BD
『答案解析』未更正错报，是指注册会计师在审计过程中累积的且被审计单位未予更正的错报。所以其金额的大小有可能超过明显微小错报的临界值，即没有选项A的规定;注册会计师应当首先评价重要性水平对未更正错报的影响，进而确定进一步审计程序，所以选项C错误。
本章小结：
1.理解审计业务约定书
2.理解审计计划
3.掌握审计重要性及其运用
4.掌握审计风险模型
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