2013注册会计师《审计》命题规律及趋势预测

　　五、2013年命题趋势预测

　　1.命题宗旨一请考生把自己设定为一名正在会计师事务所执行财务报表审计实务的“审计项目组成员”

　　正如中注协相关人员“答记者问”中所说，考生首先一定要弄清楚专业阶段和综合阶段考试的测试目标。专业阶段主要测试考生是否具备注册会计师执业所需要的专业知识，是否掌握基本技能和职业道德规范。因此，复习专业阶段各科目，除了研读考试大纲和辅导教材外，尤其要重视基本理论和基础知识的学习，善于分析试题背后所要表达的经济关系和经济实质。

　　《审计》命题中一个显著的特点是设定考生是审计项目组成员，考查考生是否具备了财务报表审计中应当具备的“发现疑点、分析判断、获取证据和出具报告”的专业技能。

　　2.命题方式一“情景模拟”

　　最近多年的《审计》试题一直在沿用2003年“开创”的“情景模拟”命题方式，在2010年、2011年以及2012年“风险评估与风险应对”的综合题中充分体现。2013年《审计》试题不会因为“机考”模式而改变“情景模拟”的命题方式。这种命题方式要求大家把自己界定为一名正在执行财务报表审计工作的“审计项目组成员”，针对试题给出的若干资料中的“模拟审计现场”，利用财务信息与非财务信息的“不匹配”或非预期关系，对财务报表重大错报风险进行“识别、评估与应对”，指出财务报表某项目的某认定是否存在错报，并设计针对性的实质性程序。

　　3.命题思路一审计理论、测试流程与审计实

　　务的充分融合

　　【例3】在2011年单项选择题的第1至4小题(如下)，要求大家将“司法解释”十三条的理论与审计实务充分融合。

　　背景资料：ABC会计师事务所负责审计甲公司2010年度财务报表，并于2011年4月1日出具了审计报告，ABC会计师事务所于2011年6月1日遇到下列与法律责任有关的事项，请代为作出正确的专业判断。。

　　1.利害关系人以ABC会计师事务所出具了不实报告并致其遭受损失为由，向人民法院提起民事侵权赔偿诉讼。下列审计报告中，人民法院不将其界定为不实报告的是()。

　　A.ABC会计师事务所违反法律法规的规定出具的具有虚假记载的审计报告

　　B.ABC会计师事务所出具的与甲公司预期的形式和内容不同的审计报告

　　C.ABC会计师事务所违反执业准则的规定出具的具有重大遗漏的审计报告

　　D.ABC会计师事务所违反诚信公允原则出具的具有误导性陈述的审计报告

　　【答案】B

　　【解析】根据《司法解释》第二条，如果会计师事务所违反法律法规、中国注腮会计师执业准则和规则以及诚信公允原则，出具存在虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的审计业务报告，则应认定这些审计报告为不实报告。选项A、C、D均符合不实报告的定义。

　　2.人民法院受理了利害关系人提起的诉讼，初步判断ABC会计师事务所承担相应的责任。下列有关赔偿责任的说法中正确的是()。

　　A.如果利害关系人存在过错，应当减轻ABC会计师事务所的赔偿责任

　　B.ABC会计师事务所应当对所有使用了其不实审计报告的机构或人员承担赔偿责任

　　C.ABC会计师事务所承担的赔偿责任应以其收取的审计费用为限

　　D.ABC会计师事务所应当对与甲公司发生交易的利害关系人承担第一责任

　　【答案】A

　　【解析】选项A恰当，利害关系人明知会计师事务所出具的报告为不实报告^而仍然使用的，人民法院应当酌情减轻会计师事务所的赔偿责任。选项B不恰当，会计师事务所可以对民事侵权赔偿责任的“四要件”中的因果关系提出抗辩。选项C不恰当，会计师事务所的赔偿责任是以不实审计金额为限，不是以审计收费为依据。选项D不恰当，在赔偿顺位问题中，会计师事务所作为财务信息的“鉴证人”是在财务信息“提供人”(即甲公司)之后。

　　3.人民法院在审理过程中确定了归责原则，下列有关归责原则的说法中正确的是()。

　　A.如果ABC会计师事务所能够证明自己没有过错，也应承担一定的赔偿责任

　　B.如果ABC会计师事务所能够证明利害关系

　　人的损失是由审计报告以外因素引起的，可以推定不实报告与损失不存在因果关系

　　C.如果甲公司故意编制虚假财务报表，ABC会计师事务所不必承担责任

　　D.如果甲公司的无意行为导致财务报表存在错报，ABC会计师事务所不必承担责任

　　【答案】B

　　【解析】选项B正确。根据民事侵权赔偿责任的“四要件”因素，即使会计师事务所出具了不实审计报告，如果注册会计师能够证明利害关系人的损失是由于审计报告以外的因素引起，说明利害关系人的损失与不实报告之间不存在“因果关系”，会计师事务所的赔偿责任也不成立。

　　4.人民法院审理后认为ABC会计师事务所出具了不实报告，给利害关系人造成损失，应当承担赔偿责任。下列有关赔偿责任的说法中正确的是()。

　　A.如果ABC会计师事务所故意出具不实报告，应当承担补充赔偿责任

　　B.如果ABC会计师事务所明知甲公司的财务会计处理会直接损害利害关系人的利益而予以隐瞒，应当承担连带赔偿责任

　　C.如果ABC会计师事务所未拒绝甲公司出具不实报告的要求，应当承担补充赔偿责任

　　D.如果ABC会计师事务所与甲公司恶意串通出具不实报告，应当承担补充赔偿责任

　　【答案】B

　　【解析】选项B正确。根据《司法解释》第五条。注册会计师在审计业务活动中存在下列情形之一，出具不实报告并给利害关系人造成损失的。应当认定会计师事务所与被审计单位承担连带赔偿责任。这些情形包括：(1)与被审计单位恶意串通;(2)明知被审计单位对重要事项的财务会计处理与国家有关规定相抵触，而不予指明;5(3)明知被审计单位的财务会计处理会直接损害利害关系人的利益，而予以隐瞒或者作不实报告;(4)明知被审计单位的财务会计处理会导致利害关系人产生重大误解，而不予指明;(5)明知被审计单位的财务报表的重要事项有不实的内容，而不予指明;(6)被审计单位示意其作不实报告，而不予拒绝。

　　【例4】在2011年多项选择题的第8至11小题(如下)，考查了“审计理论、测试流程与审计实务”的充分融合。

　　背景资料：

　　A注册会计师负责审计甲公司2010年度财务报表。在审计会计估计时，A注册会计师遇到下列事项，请代为作出正确的专业判断。

　　8.在识别和评估与会计估计相关的重大错报风险时，下列各项中，A注册会计师认为应当了解的有()。

　　A.与会计估计相关的财务报告编制基础的规定

　　B.甲公司管理层如何识别需要作出会计估计的交易、事项和情况

　　C.甲公司管理层如何作出会计估计

　　D.会计估计所依据的数据

　　【答案】ABCD

　　【解析】以上选项均恰当。CSA第1321号第十三条，注册会计师对会计估计实施风险评估程序时需要了解的事项。

　　9.在应对与会计估计相关的重大错报风险时，下列各项程序中，A注册会计师认为适当的有()。

　　A.确定截至审计报告日发生的事项是否提供有关会计估计的审计证据

　　B.测试甲公司管理层如何作出会计估计以及会计估计所依据的数据

　　C.测试与甲公司管理层如何作出会计估计相关的控制的运行有效性，并实施恰当的实质性程序

　　D.作出点估计或区间估计，以评价甲公司管理层的点估计

　　【答案】ABCD

　　【解析】以上选项均恰当。在应对评估的重大错报风险时，注册会计师应当考虑会计估计的性质，并实施下列一项或多项程序：(1)确定截至审计报告日发生的事项是否提供有关会计估计的审计证据;(2)测试管理层如何作出会计估计以及会计估讳所依据的数据;(3)测试与管理层如何作出会计估计相关的控制的运行有效性，并实施恰当的实质性程序;(4)作出注册会计师的点估计或区间估计，以评价管理层的点估计。

　　10.在评价会计估计的不确定性时，下列会计估计中，A注册会计师通常认为具有高度不确定性的有()。

　　A.高度依赖判断的会计估计

　　B.采用高度专业化的、由甲公司自己开发的模型作出的公允价值会计估计

　　C.存在公开活跃市场情况下作出的公允价值会计估计

　　D.上期财务报表中确认的金额与实际结果存在差异的会计估计

　　【答案】AB

　　【解析】选项A、B恰当。可能存在高度估计不确定性的会计估计的例子很多，比如：(1)高度依赖判断的会计估计;(2)未采用经认可的计量技术计算的会计估计;(3，)注册会计师对上期财务报表中类似会计估计进行复核的结果表明最初会计估计与实际结果之间存在很大差异，在这种情况下管理层作出的会计估计;(4)采用高度专业化的、由被审计单位自主开发的模型，或在缺乏可观察到的输入数据的情况下作出的公允价值会计估计。

　　11.在运用区间估计评价甲公司管理层点估计的合理性时，下列说法中，A注册会计师认为正确的有()。

　　A.A注册会计师的区间估计应当采用与甲公司管理层一致的假设和方法。

　　B.应当缩小区间估计，直至该区间估计范围内的所有结果均被视为是可能的

　　C.应当从区间估计中剔除不可能发生的极端结果

　　D.当区间估计的区间缩小至等于或小于实际执行的重要性时，该区闯估计对于评价甲公司管理层的点估计通常是适当的

　　【答案】CD

　　【解析】选项C、D恰当。下列方法可以将区间估计的区间缩小至某一区域，使得在该区域内的所有结果视为是合理的：(1)从区间估计中剔除注册会计师认为不可能发生的极端结果;(2)根据可获得的审计证据，继续缩小区向估计直至注册会计师认为该区间估计内的所有结果均视为是合理的。

　　【例5】在2010年多项选择题的第l2至l4小题(如下)，考查了“审计理论、测试流程与审计实务”的充分融合。

　　背景资料：

　　A注册会计师负责审计甲公司20×8年度财务报表。在识别、评估和应对由于舞弊导致的重大错报风险时，A注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。

　　12.下列情形中，A注册会计师认为可能为管理层提供实施舞弊机会的有()。

　　A.甲公司从事科技含量高、研发周期长的经营业务

　　B.甲公司大量采用分销渠道销售产品

　　C.甲公司高级管理人员变更频繁

　　D.管理层拥有甲公司10%的股份

　　【答案】ABC

　　【解析】本题考查注册会计师对“舞弊三因素”中的“机会”因素的识别。选项ABC都属于舞弊的“机会”因素;选项D属于舞弊的“动机或压力”因素。

　　13.在组织审计项目组讨论舞弊风险时，A注册会计师认为应当讨论的内容有()。

　　A.甲公司发生舞弊导致的重大错报风险的领域及方式

　　B.甲公司存在的舞弊风险因素

　　C.甲公司管理层凌驾于内部控制之上的可能性

　　D.审计项目组应对舞弊导致的重大错报风险的审计程序

　　【答案】ABCD

　　【解析】本题考查注册会计师对舞弊实施风险评估程序时项目组讨论的内容。审计项目组对舞弊讨论的内容应包括以下方面：(1)项目组成员认为财务报表易于发生由于舞弊导致的重大错报的方式和领域：管理层可能编制和隐瞒虚假财务报告的方式以及侵占资产的方式等;(2)可能表明管理层操麟利润的迹象，以及管理层可能采取的导致虚假财务报告的利润操纵手段;(3)已知悉的对被审计单位产生影响的外部和内部因素，这些因素可能产生动机或压力使管理层或其他人员实施舞弊、可能提供实施舞弊的机会、可能表明存在为舞弊行为寻找借口的文化或环境;(4)对接触现金或其他易被侵占资产的员工，管理层对其实施监督的情况;(5)注意到的管理层或员工在行为或生活方式上出现的异常或无法解释的变化;(6)强调在整个审计过程中对由于舞弊导致重大错报的可能性保持适当关注的重要性;(7)遇到的哪些情形可能表明存在舞弊;(8)如何在拟实施审计程序的性质、时间安排和范围中增加不可预见性：(9)为应对由于舞弊导致财务报表发生重大错报的可能性而选择实施的审计程序，以及特定类型的审计程序是否比其他审计程序更为有效;(10)注册会计师注意到的舞弊指控;(11)管理层凌驾于控制之上的风险。

　　14.对于舞弊导致的重大错报风险，下列审计程序中：A注册会计师认为通常可以增强审计程序不可预见性的有()。

　　A.在事先不通知甲公司的情况下，选择以前未曾到过的存货地点实施监盘

　　B.运用不同的抽样方法选择需要检查的存货

　　C.向以前审计过程中接触不多的甲公司员工询问存货采购和销售情况

　　D.在存货监盘时对大额存货进行抽盘

　　【答案】ABC

　　【解析】本题考查注册会计师如何增强管理层对舞弊审计程序的不可预见性。注册会计师在选择进一步审计程序的性质、时间安排和范围时，应当有意识地避免被这些人员预见或事先了解。注册会计师应当考虑采取下列措施：(1)对某些以前未测试的低于设定的重要性水平或风险较小的账户余额和认定实施实质性程序。(2)调整实施审计程序的时间，使其超出被审计单位的预期。(3)采取不同的审计抽样方法，使当年抽取的测试样本与以前有所不同。(4)选取不同的地点实施审计程序，或预先不告知被审计单位所选定的测试地点。可见，选项A、B、C恰当。

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