2014注册会计师考试《审计》预习讲义：第3章(1)

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第三章 职业道德基本原则和概念框架

第一节 职业道德基本原则

　　一、诚信原则(理解掌握，教材P25-P26)

　　(一)基本要求(教材P25倒数第8行)

　　诚信原则要求注册会计师在所有的职业关系和商业关系中，保持正直和诚实，秉公处事、实事求是。

　　【知识点拓展1】发生牵连的含义

　　发生牵连是一个法律用语，针对注册会计师审计业务而言，发生牵连是指注册会计师针对有关审计客户信息出具的审计报告或同意将其姓名与有关信息联系在一起。

　　(二)诚信原则要求注册会计师不得与有问题的信息发生牵连，如果发生牵连，则应当消除牵连。

　　【举例说明1】ABC会计师事务所的A注册会计师负责审计甲公司2012年财务报表，如果A注册会计师在审计报告上签名并盖章，则表明其与该审计报告包含的信息发生牵连。

　　【举例说明2】ABC会计师事务所的A注册会计师负责审计上市公司甲公司2012年财务报表。A注册会计师发现甲公司2012年度存在显失公允的重大关联方交易，并确认了2012年度的营业收入，A注册会计师提请甲公司管理层进行营业收入调减并在财务报表附注中增加对该关联方及其交易事项的披露，但遭到甲公司管理层拒绝。

　　A注册会计师认为甲公司财务报表存在严重误导和重大遗漏的信息，如果甲公司要求注册会计师对该事项不予考虑并出具无保留意见审计报告，则A注册会计师不能在该审计报告上签字，否则A注册会计师与存在严重误导和重大遗漏的信息发生牵连。

　　如果A注册会计师对此问题进行说明并出具了恰当的非无保留意见审计报告，则没有违反诚信原则。

　　(三)不得发生牵连的情形(重难点，精准掌握)

　　1.如果注册会计师认为审计客户的业务报告、申报资料或者其他信息存在以下情况，则不得与这些有问题的信息发生牵连：

　　(1)含有严重虚假或误导性的陈述;

　　(2)含有缺乏充分依据的陈述或信息;

　　(3)存在遗漏或含糊其辞的信息。

　　2.如果注意到已有问题的信息发生牵连，则应当采取措施消除牵连。

　　3. 如果对鉴证业务中有问题的信息出具了恰当的非标准业务报告，则不被视为违反诚信原则。

　　【例题1·多选题】ABC会计师事务所的A注册会计师是甲公司2012年财务报表审计项目合伙人。在对甲公司实施风险评估程序时A注册会计师发现甲公司2012年财务报表确认了虚假销售事项。如果A注册会计师采取了以下应对措施，则不被视为违背了诚信原则的有( )。

　　A.要求甲公司管理层修改有问题信息

　　B.要求甲公司管理层调整财务报表

　　C.在甲公司管理层拒绝注册会计师的建议的情况下，出具了恰当非无保留意见的审计报告

　　D.甲公司管理层拒绝注册会计师的建议的情况下，出具了否定意见审计报告

　　【答案】ABC

　　【解析】甲公司存在虚假销售属于财务报表的特别风险事项，会导致财务报表存在错报，注册会计师在提请其调整和披露后应当运用重要性原则考虑错报事项对财务报表的影响程度考虑审计报告意见类型，注册会计师对错报事项不进行重要性的判断和评估直接出具否定意见审计报告不恰当。

　　二、独立性原则(理解掌握，教材P26)

　　(一)独立性含义(教材P43)

　　独立性包括实质上的独立性和形式上的独立性。

　　1.实质上的独立性是一种内心状态，使得注册会计师在提出结论时不受损害职业判断的因素影响，诚信行事，遵循客观和公正原则，保持职业怀疑态度。

　　2.形式上的独立性是一种外在表现，使得一个理性且掌握充分信息的第三方，在权衡所有相关事实和情况后，认为会计师事务所或审计项目组成员没有损害诚信原则、客观和公正原则或职业怀疑态度。

　　(二)独立性的总体要求

　　1.注册会计师执行审计和审阅业务以及其他鉴证业务时，应当从实质上和形式上保持独立性，不得因任何利害关系影响其客观性。

　　2.会计师事务所在承办审计和审阅业务以及其他鉴证业务时，应当从整体层面和具体业务层面采取措施，以保持会计师事务所和项目组的独立性。

　　(三)非鉴证业务与独立性

　　注册会计师执行的业务分鉴证业务与非鉴证业务，许多非鉴证业务以客户为唯一受益人，比如会计师事务所承接的为某公司提供内部审计服务，代为编制会计记录或财务报表服务，代公司管理层招聘服务，为公司税务服务等。注册会计师在提供这些服务时不需要承担对第三方报告的责任，不需要遵循独立性原则。

　　【相关链接】教材P64-76，属于注册会计师执行的“非鉴证业务”。

　　【知识点拓展2】注册会计师业务范围如下图：

 

图3-1 注册会计师的业务范围

　　(四)非鉴证业务提供后对独立性的影响

　　如果注册会计师仅为客户提供非鉴证业务，则无需考虑独立性原则。但是，如果注册会计师已经为某一客户提供了非鉴证业务，现在拟承接该客户的鉴证业务(包括审计业务、审阅业务和其他鉴证业务)，则需要分析已经提供的非鉴证业务对拟承接的鉴证业务在独立性原则要求方面构成的不利影响。

　　【知识点拓展3】 ABC 会计师事务所自2005年以来一直为甲公司提供代编财务报表的专业服务，如果拟从2012年开始承接甲公司年报审计，则此前提供的代编财务报表的非鉴证业务对2012年财务报表审计业务在独立性的自我评价方面构成了不利影响。依此类推：(4.6)

　　如果ABC事务所为乙公司提供内部控制设计的专业服务，则不能承接乙公司内部控制审计服务;

　　如果ABC事务所为丙公司提供了计算机应用系统设计，则不能承接对丙公司计算机应用系统的鉴证服务。

　　三、保密原则(理解掌握，教材P27-P28)

　　(一)总体要求(教材P27)

　　注册会计师应当对职业活动中获知的涉密信息保密，不得有下列行为：

　　1.未经客户授权或法律法规允许，向事务所以外的第三方披露所获知的涉密信息;

　　2.利用自己所获知的涉密信息为自己或第三方谋取利益。

　　(二)保密范围(教材P27)

　　注册会计师应当对其客户、拟接受的客户、受雇的工作单位、拟受雇的工作单位向其披露的涉密信息保密。

　　(三)无意泄密的对象(教材P27)

　　注册会计师在社会交往中应当履行保密义务，警惕无意中泄密的可能性，特别是警惕无意中向近亲属或关系密切的人员泄密的可能性。

　　【相关链接】“重难点精讲” 之四的“近亲属的分类”。

　　四、近亲属的分类(教材P27)

　　【知识点拓展4】请对照教材内容，以图3-2的体系学习并掌握。

　　在对职业道德不利影响的识别和评价过程中常常涉及到“主要近亲属”(用A表示)和“其他近亲属”(用B表示)的关系判断，图3-2以审计项目组成员“CPA老王”为例来说明。

 

图3-2 以CPA老王为例的“主要近亲属”和“其他近亲属”的关系图

　　从图3-2可以看出：

　　1.主要近亲属是指CPA老王的配偶、父母或子女，即图3-2中的A1、A2、A3、A4、A5;

　　2.其他近亲属是指CPA老王的兄弟姐妹、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女，即图3-2中B1、B2、B3、B4和B5。

　　【相关链接】在教材第四章第二节(P50-P54)经济利益对独立性产生不利影响的情形中，明确地将区分审计项目组主要近亲属和其他近亲属来讨论对独立性的影响，对于审计项目组成员的主要近亲属来说，独立性要求明显高于其他近亲属，请链接该部分内容理解和掌握。

　　(四)保密原则的例外情形(精准掌握)

　　1.法律法规允许披露，并取得客户或工作单位的授权;

　　2.根据法律法规的要求，为法律诉讼、仲裁准备文件或提供证据，以及向监管机构报告所发现的违法行为;

　　3.法律法规允许的情况下，在法律诉讼、仲裁中维护自己的合法权益;

　　4.接受注册会计师协会或监管机构的执业质量检查，答复其询问和调查;

　　5.法律法规、执业准则和职业道德规范规定的其他情形。

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