二、需要特别考虑的重大错报风险(教材P249)

　　(一)特别风险的含义(教材P249)

　　特别风险是指注册会计师识别和评估的、根据判断认为需要特别考虑的重大错报风险。

　　【相关说明3】请见教材P251表11-8第5列。

　　(二)确定特别风险时应考虑的事项(教材P249)

　　1.在确定哪些风险是特别风险时，注册会计师应当在考虑识别出的控制对相关风险的抵销效果前，根据以下因素考虑其是否属于特别风险：

　　(1)风险的性质;

　　(2)潜在错报的重要程度(包括该风险是否可能导致多项错报);

　　(3)发生的可能性。

　　2.在确定风险的性质时，注册会计师应当考虑下列事项：

　　(1)风险是否属于舞弊风险;

　　(2)风险是否与近期经济环境、会计处理方法或其他方面的重大变化相关，因而需要特别关注;

　　(3)交易的复杂程度;

　　(4)风险是否涉及重大的关联方交易;

　　(5)财务信息计量的主观程度，特别是计量结果是否具有高度不确定性;

　　(6)风险是否涉及异常或超出正常经营过程的重大交易。 (三)非常规交易导致的特别风险(教材P249)

　　1.非常规交易含义

　　非常规交易是指由于金额或性质异常而不经常发生的交易。例如，企业购并、债务重组、重大或有事项等。

　　2.非常规交易导致特别风险的原因由于非常规交易具有下列特征，与重大非常规交易相关的特别风险可能导致更高的重大错报风险：

　　(1)管理层更多地干预会计处理：

　　(2)数据收集和处理进行更多的人工干预;

　　(3)复杂的计算或会计处理方法;

　　(4)非常规交易的性质可能使被审计单位难以对由此产生的特别风险实施有效控制

　　(四)判断事项导致的特别风险(教材P250)

　　1.判断事项含义

　　判断事项通常包括做出的会计估计(具有计量的重大不确定性)。例如资产减值准备金额的估计、需要运用复杂估值技术确定的公允价值计量等。

　　2.判断事项导致特别风险的原因

　　由于下列原因，与重大判断事项相关的特别风险可能导致更高的重大错报风险：

　　(1)对涉及会计估计、收入确认等方面的会计原则存在不同的理解;

　　(2)所要求的判断可能是主观和复杂的，或需要对未来事项做出假设。

　　(五)考虑与特别风险相关的控制(教材P250)

　　1.了解与特别风险相关的控制有助于注册会计师制定有效的审计方案予以应对;

　　2.如果识别的风险是特别风险时，注册会计师应当评价相关控制的设计情况，并确定其是否已经得到执行;

　　3.由于与重大非常规交易或判断事项相关的风险很少受到日常控制的约束，注册会计师应当了解被审计单位是否针对该特别风险设计和实施了控制。

　　【相关链接】详见教材P266图12-1“本审计期间测试某项控制的决策”。【例题2·单选题】下列关于特别风险的说法中，错误的是( )。

　　A. 确定哪些风险是特别风险时，应当在考虑识别出的控制对相关风险的抵销效果前，根据风险的性质、潜在错报的重要程度和发生的可能性进行判断

　　B. 特别风险通常与重大的非常规交易和判断事项相关

　　C. 管理层未能实施控制以恰当应对特别风险，并不一定表明内部控制存在重大缺陷的迹象

　　D. 如果针对特别风险实施的程序仅为实质性程序，这些程序应当包括细节测试

　　【答案】C

　　【解析】请见教材P250，选项C错误。如果管理层未能实施控制以恰当应对特别风险，注册会计师应当认为内部控制存在重大缺陷。

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