(二)在审计过程中保持职业怀疑(Why)

　　1.在识别和评估重大错报风险时

　　在识别和评估重大错报风险时，保持职业怀疑有助于:

　　(1)注册会计师设计恰当的风险评估程序，有针对性地了解被审计单位及其环境;

　　(2)有助于使注册会计师对引起疑虑的情形保持警觉，充分考虑错报发生的可能性和重大程度，有效识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险。

　　【链接】教材表7-7中第3-6列。

　　2.设计和实施进一步审计程序时

　　在设计和实施进一步审计程序应对重大错报风险时，保持职业怀疑有助于:

　　(1)注册会计师针对评估出的重大错报风险，恰当设计进一步审计程序的性质、时间安排和范围，降低选取不适当的审计程序的可能性;

　　(2)有助于注册会计师对已获取的审计证据表明可能存在未识别的重大错报风险的情形保持警觉，并作出进一步调查。

　　3.评价审计证据时

　　在评价审计证据时，保持职业怀疑有助于:

　　(1)注册会计师评价是否已获取充分、适当的审计证据以及是否还需执行更多的工作;

　　(2)有助于注册会计师审慎评价审计证据，纠正仅获取最容易获取的审计证据、忽视存在相互矛盾的审计证据的偏向;

　　(3)保持职业怀疑对于注册会计师发现舞弊、防止审计失败至关重要。保持职业怀疑，有助于:

　　①使注册会计师认识到存在由于舞弊导致的重大错报的可能性，不会受到以前对管理层、治理层正直和诚信形成的判断的影响;

　　②使注册会计师对获取的信息和审计证据是否表明可能存在由于舞弊导致的重大错报风险始终保持警惕;

　　③使注册会计师在认为文件可能是伪造的或文件中的某些条款可能已被篡改时，作出进一步调查。

　　(三)有哪些特别审计领域需要保持职业怀疑(What)

　　1.舞弊风险

　　在针对由于舞弊导致的重大错报风险确定总体应对措施时，注册会计师可能需要在检查支持重大交易的文件时，保持敏感性，有意识地对管理层有关重大事项的解释或声明进行印证。

　　2.管理层凌驾于内部控制之上的风险

　　在评价管理层对询问作出的答复时，需要通过其他信息予以印证，如果出现不一致，需要跟进调查;

　　如果识别出的错报涉及管理层(特别是涉及较高层级的管理层)，或者如果相关情形表明可能存在涉及员工、管理层或第三方的串通舞弊，注册会计师应当重新评价对由于舞弊导致的重大错报风险的评估结果，该结果对审计程序的性质、时间安排和范围的影响，以及重新考虑此前获取的审计证据的可靠性。

　　3.收入确认

　　在识别和评估由于舞弊导致的重大错报风险时，注册会计师应当基于收入确认存在舞弊风险的假定，评价哪些类型的收入、收入交易或认定导致舞弊风险。

　　【链接】教材(9.2、13.1)。

　　4.会计估计(包括公允价值会计估计及相关披露)

　　例如：

　　(1)对于导致特别风险的会计估计，注册会计师应当评价管理层使用的重大假设是否合理;

　　(2)注册会计师应当确定会计估计或作出会计估计的方法不同于上期的变化是否适合于具体情况;

　　(3)注册会计师应当复核管理层在作出会计估计时的判断和决策，以识别是否可能存在管理层偏向的迹象。

　　5.关联方关系及其交易

　　例如，注册会计师应当在审计过程中对可能显示以前未识别或未披露的关联方关系或关联方交易的信息保持警觉。

　　6.重大非常规交易

　　例如，注册会计师应当评价重大非常规交易的商业理由(或缺乏商业理由)是否表明被审计单位从事交易的目的是为了对财务信息作出虚假报告或掩盖侵占资产的行为。

　　此外，注册会计师在评价被审计单位的财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制时，需要考虑重大非常规交易的披露是否充分。

　　7.金融工具等高度复杂的交易

　　例如，注册会计师需要复核金融工具的分类和确认是否符合适用的财务报告编制基础的规定，与金融工具相关的会计估计所依据的假设和数据的相关性和合理性，金融工具是否按照适用的财务报告编制基础规定的计量属性列报期末金额。

　　8.对法律法规的遵守

　　例如，在审计过程中实施其他程序时，需要对违反或怀疑违反下列法律法规的行为保持警觉：

　　一是可能对财务报表产生重大影响的法律法规;

　　二是对被审计单位的经营活动具有至关重要的影响，将导致被审计单位终止业务活动或对其持续经营能力产生重大影响的法律法规。

　　9.持续经营

　　例如，如果识别出可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，注册会计师应当评价管理层与持续经营能力评估相关的未来应对计划，这些计划的结果是否可能改善目前的状况，以及管理层的计划对于具体情况是否可行。

　　10.函证

　　例如，注册会计师需要对函证过程中出现的异常情况保持警觉，判断是否存在对回函可靠性的疑虑，并追加审计程序予以调查。

　　11.存货监盘

　　例如，注册会计师应对存货实际盘点结果与期末存货记录不一致的情况保持警觉，并追加审计程序予以调查。

　　12.期后事项

　　注册会计师应当设计和实施审计程序，适当关注期后事项，如期后重大会计记录调整、期后收入冲回等事项，对舞弊风险保持警觉。

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