需要特别考虑的重大错报风险

　　(一)特别风险的含义

　　特别风险，是指注册会计师识别和评估的、根据判断认为需要特别考虑的重大错报风险。

　　(二)确定特别风险时应考虑的事项

　　1.评估特别风险的要求

　　在确定哪些风险是特别风险时，注册会计师应当在考虑识别出的控制对相关风险的抵消效果前，根椐风险的性质、潜在错报的重要程度(包括该风险是否可能导致多项错报)和发生的可能性，判断风险是否属于特别风险。

　　2.确定特别风险时应考虑的事项

　　(1)风险是否属于舞弊风险;

　　(2)风险是否与近期经济环境、会计处理方法或其他方面的重大变化相关，因而需要特别关注;

　　(3)交易的复杂程度;

　　(4)风险是否涉及重大的关联方交易;

　　(5)财务信息计量的主观程度，特别是计量结果是否具有高度不确定性;

　　(6)风险是否涉及异常或超出正常经营过程的重大交易。

　　(三)非常规交易和判断事项导致的特别风险

　　1.非常规交易导致的特别风险

　　非常规交易是指由于金额或性质异常而不经常发生的交易。例如，企业购并、债务重组、重大或有事项等。由于非常规交易具有下列特征，与重大非常规交易相关的特别风险可能导致更高的重大错报风险：

　　(1)管理层更多地干预会计处理;

　　(2)数据收集和处理进行更多的人工干预;

　　(3)复杂的计算或会计处理方法;

　　(4)非常规交易的性质可能使被审计单位难以对由此产生的特别风险实施有效控制。

　　2.判断事项导致的特别风险

　　判断事项通常包括做出的会计估计(具有计量的重大不确定性)。如资产减值准备金额的估计、需要运用复杂估值技术确定的公允价值计量等。由于下列原因，与重大判断事项相关的特别风险可能导致更高的重大错报风险：

　　(1)对涉及会计估计、收入确认等方面的会计原则存在不同的理解;

　　(2)所要求的判断可能是主观和复杂的，或需要对未来事项做出假设。

　　(四)考虑与特别风险相关的控制

　　1.了解与特别风险相关的控制，有助于注册会计师制定有效的审计方案予以应对。

　　对特别风险，注册会计师应当评价相关控制的设计情况，并确定其是否已经得到执行。由于与重大非常规交易或判断事项相关的风险很少受到日常控制的约束，注册会计师应当了解被审计单位是否针对该特别风险设计和实施了控制。

　　例如，做出会计估计所依据的假设是否由管理层或专家进行复核，是否建立做出会计估计的正规程序，重大会计估计结果是否由治理层批准等。

　　再如，管理层在收到重大诉讼事项的通知时采取的措施，包括这类事项是否提交适当的专家(如内部或外部的法律顾问)处理、是否对该事项的潜在影响做出评估、是否确定该事项在财务报表中的披露问题以及如何确定等。

　　2.如果管理层未能实施控制以恰当应对特别风险，注册会计师应当认为内部控制存在重大缺陷，并考虑其对风险评估的影响。在此情况下，注册会计师应当就此类事项与治理层沟通。

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