第三节 审计抽样在控制测试中的应用

　　审计抽样在控制测试中应用

　　【内容导航】：

　　(一)确定测试目标

　　(二)定义总体、抽样单元、偏差与测试期间

　　(三)根据审计目标设计控制测试的程序

　　(四)确定样本规模

　　(五)选取样本方法

　　(六)评价样本结果，推断总体特征

　　【所属章节】：

　　本知识点属于《审计》科目第四章审计抽样第三节审计抽样在控制测试中的应用的内容。

　　【知识点】：审计抽样在控制测试中应用

　　(一)确定测试目标(第一步)

　　注册会计师运用审计抽样的方法，获取关于某项控制活动的运行是否有效的审计证据，以支持计划的重大错报风险评估水平。

　　Y=K/X

　　(二)定义总体、抽样单元、偏差与测试期间(第二步)

　　1.定义总体

　　(1)评价总体的同质性

　　在控制测试中，注册会计师必须考虑总体的同质性。同质性是指总体中的所有项目应该具有同样的特征。

　　例如，如果被审计单位的出口和内销业务的处理方式不同，注册会计师应分别评价两种不同的控制情况，因而出现两个独立的总体。

　　又如，虽然被审计单位的所有分支机构的经营可能都相同，但每个分支机构是由不同的人运行的。如果注册会计师对每个分支机构的内部控制和员工感兴趣，可以将每个分支机构作为一个独立的总体对待。如果注册会计师关心的不是单个分支机构而是被审计单位整体的经营，且各分支机构的控制具有足够的相同之处，就可以将被审计单位视为一个单独的总体。

　　【解读】

　　“总体的同质性”要求注册会计师进行职业判断，注册会计师应当根据某次控制测试的目标，恰当定义总体。

　　(2)评价总体的适当性

　　在控制测试中，注册会计师应当考虑总体的适当性。即所测试的总体应当适合于控制测试的审计目标，包括适合于控制测试的方向。

　　例如，要测试现金支付授权控制是否有效运行(即：为发现未得到授权的现金支付)，注册会计师应当将所有已支付现金的项目(“内部控制设计问题，逆着流程走”)作为总体。

　　又如：要测试用以保证所有发运商品都已开单的控制是否有效运行，注册会计师应将所有已发运的项目(“内部控制设计问题，顺着流程走”)作为总体。

　　(3)评价总体的完整性

　　在控制测试中，注册会计师应当考虑总体的完整性。包括总体项目内容的完整性和涉及时间的完整性。

　　例如，如果注册会计师将总体定义为特定时期的所有现金支付，代表总体的实物就是该时期的所有现金支付单据。

　　又如：从总体项目涉及时间来看，为了测试某一控制活动在财务报告期间是否有效运行，总体应包括来自整个报告期间的所有相关项目;如果对一年中前10个月的控制活动使用审计抽样做出结论，对剩余的两个月则使用替代审计程序或单独选取样本。

　　2.定义抽样单元

　　在控制测试中，抽样单元通常是能够提供控制运行证据的一份文件资料、一个记录或其中一行。

　　例如，如果测试目标是确定付款是否得到授权，且设定的控制要求付款之前授权人在付款单据上签字，抽样单元可能被定义为每一张付款单据。如果一张付款单据包含了对几张发票的付款，且设定的控制要求每张发票分别得到授权，那么付款单据上与发票对应的一行就可能被定义为抽样单元。

　　3.定义偏差

　　注册会计师应根据对内部控制的了解，确定哪些特征能够显示被测试控制的运行情况，然后据此定义误差构成条件。

　　例如，设定的控制要求每笔支付都应附有发票、收据、验收报告和订购单等证明文件，且均盖上“已付”戳记(内部控制设计)。注册会计师认为盖上“已付”戳记的发票和验收报告足以显示控制的适当运行。在这种情况下，误差可能被定义为缺乏盖有“已付”戳记的发票和验收报告等证明文件的款项支付。

　　4.定义测试期间

　　控制测试需要得出“某一控制活动在财务报告期间是否有效运行”的结论，因此控制测试的期间与财务报表期间一致。

　　(三)根据审计目标设计控制测试的程序(第三步)

　　【解读】

　　对所测试的样本实施审计程序的知识点，建议链接教材第八章第三节“控制测试”。

　　(四)确定样本规模(解决“抽多少”的问题)(第四步)

　　依据教材P79表4-4中，假设存在以下情形：

　　(1)信赖过度风险为10%;

　　(2)可容忍偏差率7%;

　　(3)预计总体偏差率1.75%;

　　查表得到样本规模n=55(1)。

　　(五)选取样本方法(解决“怎么抽”的问题)

　　1.依据教材P70表4-2，随机数表选取样本;

　　2.依据教材P71举例，系统选样选取样本。

　　(六)评价样本结果，推断总体特征

　　依据教材举例，同时结合教材表4-4：

　　1.如果注册会计师测试55个样本，发现0个偏差，则

　　总体偏差率上限(MDR)=�/�=风险系数/样本量=2.3/55=4.18%

　　总体实际偏差率上限(4.18%)小于可容忍偏差率(7%)(教材P81倒数第1段)：

　　(1)总体实际偏差率超过4.18%的风险为10%，即有90%的把握保证总体实际偏差率不超过4.18%。

　　(2)总体的实际偏差率超过可容忍偏差率的风险很小，总体可以接受;

　　(3)证实了注册会计师对控制运行有效性的评估和计划审计工作时评估的重大错报风险水平(无需扩大实质性程序范围，无需修改审计计划)。

　　y=k/x

　　【解读】注册会计师运用审计抽样进行控制测试，其目的就是为了获取某项控制活动的运行是否有效的审计证据，以支持计划的重大错报风险评估水平。根据本例的结论(4.18%﹤7%)，注册会计师可以形成以下判断，包括：

　　(1)所测试的该项控制运行是有效的;

　　(2)计划审计工作中所设计的“进一步审计程序”是恰当的，无需修改审计计划。

　　2.如果注册会计师测试55个样本，发现2个偏差，则

　　总体偏差率上限(MDR)=�/�=风险系数/样本量=5.3/55=9.64%

　　注册会计师根据以上公式的计算结果(9.64%﹥7%)可以得出以下结论：

　　(1)总体实际偏差率超过9.64%的风险为10%;

　　(2)在可容忍偏差率7%的情况下，总体的实际偏差率超过可容忍偏差率的风险很大，总体不能接受;

　　(3)样本结果(9.64%﹥7%)不支持注册会计师对内部控制了解时对控制运行有效性的评估，计划审计工作时评估的重大错报风险水平不是适当的，注册会计师需要扩大原拟定的实质性程序范围，修改审计计划。

　　y=k/x

　　【解读】注册会计师运用审计抽样进行控制测试，其目的就是为了获取某项控制活动的运行是否有效的审计证据，以支持计划的重大错报风险评估水平。根据本例的结论 (9.64%﹥7%)，注册会计师可以形成以下判断，包括：

　　(1)所测试的该项控制运行是无效的;

　　(2)计划审计工作中所设计的“进一步审计程序”不恰当的，注册会计师需要修改审计计划。

　　注册会计师有两种修改审计计划的处理办法(教材P84)：

　　其一，认为控制没有有效运行，控制测试结果不支持计划的控制运行有效性和重大错报风险的评估水平，因而提高重大错报风险评估水平，增加对相关账户的实质性程序;

　　其二，再测试25个样本，如果其中没有再发现偏差，也可以得出样本结果支持控制运行有效性和重大错报风险的初步评估结果，反之则证明控制运行无效。

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