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第十四章 审计沟通

第二节 前任注册会计师和后任注册会计师的沟通

　　前后任注册会计师的定义和沟通要求

　　【内容导航】：

　　(一)前任注册会计师的定义

　　(二)后任注册会计师的定义

　　(三)前后任注册会计师的沟通要求

　　【所属章节】：

　　本知识点属于《审计》科目第十四章审计沟通第二节前任注册会计师和后任注册会计师的沟通的内容。

　　【知识点】：前后任注册会计师的定义和沟通要求

　　(一)前任注册会计师的定义

　　前任注册会计师，是指已对被审计单位上期财务报表进行审计，但被现任注册会计师接替的其他会计师事务所的注册会计师。接受委托但未完成审计工作，已经或可能与委托人解除业务约定的注册会计师，也视为前任注册会计师。

　　2.前任注册会计师通常包含两种情况

　　(1)已对最近一期财务报表发表了审计意见的某会计师事务所的注册会计师;

　　(2)接受委托但未完成审计工作的某会计师事务所的注册会计师。

　　(二)后任注册会计师的定义

　　1.后任注册会计师的定义

　　后任注册会计师，是指正在考虑接受委托或已经接受委托，接替前任注册会计师对被审计单位本期财务报表进行审计的注册会计师。

　　如果被审计单位委托注册会计师对已审计财务报表进行重新审计，正在考虑接受委托或已经接受委托的注册会计师也视为后任注册会计师。

　　2.后任注册会计师通常包含两种情况

　　(1)在签订业务约定书之前，正在考虑接受委托的注册会计师;

　　(2)已接受委托并签订业务约定书，接替前任注册会计师执行财务报表审计业务的注册会计师。

　　(三)前后任注册会计师的沟通要求

　　1.沟通的发起方

　　在前后任注册会计师沟通过程中，后任注册会计师负有主动沟通的义务。

　　2.沟通的前提

　　尽管后任注册会计师负有主动沟通的义务，但前提是需要征得被审计单位的同意。

　　3.沟通的方式

　　前后任注册会计师的沟通可以采用书面或口头的方式。

　　4.对沟通情况的记录

　　尽管沟通可以采用书面或口头的方式进行，但无论是前任注册会计师还是后任注册会计师，都应当将沟通的情况记录于各自的审计工作底稿，以便完整反映审计工作的轨迹。

　　5.对沟通过程中获知的信息保密

　　即使未接受委托，后任注册会计师仍应履行保密义务。

　　前任注册会计师与后任注册会计师的沟通环节和内容

　　【内容导航】：

　　(一)接受委托前，后任注册会计师与前任注册会计师的沟通

　　(二)接受委托后，后任注册会计师与前任注册会计师的沟通

　　(三)后任注册会计师发现前任注册会计师已审计财务报表可能存在重大错报时的处理

　　【所属章节】：

　　本知识点属于《审计》科目第十四章审计沟通第二节前任注册会计师和后任注册会计师的沟通的内容。

　　【知识点】：前任注册会计师与后任注册会计师的沟通环节和内容

　　前任注册会计师与后任注册会计师沟通的三大环节

　　(一)接受委托前，后任注册会计师与前任注册会计师的沟通

　　1.沟通的必要性

　　在接受委托前，后任注册会计师应当与前任注册会计师进行必要沟通，并对沟通结果进行评价，以确定是否接受委托，包括：

　　(1/3)

　　1)沟通的目的

　　在接受委托前，后任注册会计师与前任注册会计师进行沟通的目的是为了确定是否接受委托。

　　(2)沟通是必要的审计程序

　　与前任注册会计师进行沟通，是后任注册会计师在接受委托前应当执行的必要审计程序。

　　(3)评价沟通结果

　　在进行必要沟通后，后任注册会计师应当对沟通结果进行评价，以确定是否接受委托。

　　2.沟通的核心内容

　　接受委托前，向前任注册会计师进行询问是一项必要的沟通程序。但后任注册会计师向前任注册会计师询问的内容应当合理、具体。

　　必要沟通过程中通常值得关注和询问的事项包括：

　　(1)是否发现被审计单位管理层存在诚信方面的问题;

　　(2)前任注册会计师与管理层在重大会计、审计等问题上存在的意见分歧;

　　(3)前任注册会计师向被审计单位治理层通报的关于管理层舞弊、违反法律法规行为以及值得关注的内部控制缺陷;

　　(4)前任注册会计师认为导致被审计单位变更会计师事务所的原因。

　　3.前任注册会计师的答复对后任注册会计师的影响

　　在被审计单位允许前任注册会计师对后任注册会计师的询问做出充分答复的情况下，前任注册会计师应当根据所了解的事实，对后任注册会计师的合理询问及时做出充分的答复。

　　如果受到被审计单位的限制或存在法律诉讼的顾虑，决定不向后任注册会计师做出充分答复，前任注册会计师应当向后任注册会计师表明其答复是有限的，并说明原因。

　　如果从前任注册会计师得到的答复是有限的，或未得到答复，后任注册会计师应当考虑是否接受委托。对此，通常可以区分以下两种情况进行处理：

　　(1)如果得到的答复是有限的，后任注册会计师应当判断是否存在由被审计单位或潜在法律诉讼引起的答复限制，并考虑这一情况对接受业务委托的影响;

　　(2)如果未得到答复，且没有理由认为变更会计师事务所的原因异常，后任注册会计师需要设法以其他方式与前任注册会计师再次进行沟通。

　　(二)接受委托后，后任注册会计师与前任注册会计师的沟通(2/3)

　　1.后任注册会计师与前任注册会计师沟通不是必要程序

　　接受委托后的沟通与接受委托前有所不同，它不是必要程序，而是由后任注册会计师根据审计工作需要自行决定的。

　　2.查阅前任注册会计师工作底稿的前提

　　接受委托后，如果需要查阅前任注册会计师的工作底稿，后任注册会计师应当征得被审计单位同意，并与前任注册会计师进行沟通。

　　3.查阅相关工作底稿及其内容

　　前任注册会计师所在的会计师事务所可自主决定是否允许后任注册会计师获取工作底稿部分内容，或摘录部分工作底稿。

　　4.前任注册会计师与后任注册会计师就使用工作底稿达成一致意见

　　在允许查阅工作底稿之前，前任注册会计师应当向后任注册会计师获取确认函，就工作底稿的使用目的、范围和责任等与其达成一致意见。

　　5.利用工作底稿的责任

　　查阅前任注册会计师工作底稿获取的信息可能影响后任注册会计师实施审计程序的性质、时间安排和范围，但后任注册会计师应当对自身实施的审计程序和得出的审计结论负责。后任注册会计师不应在审计报告中表明，其审计意见全部或部分地依赖前任注册会计师的审计报告或工作。

　　(三)后任注册会计师发现前任注册会计师已审计财务报表可能存在重大错报时的处理(3/3)

　　1.安排三方会谈

　　如果发现前任注册会计师已审计财务报表可能存在重大错报，后任注册会计师应当提请被审计单位告知前任注册会计师。必要时，后任注册会计师应当要求被审计单位安排三方会谈。

　　2.无法参加三方会谈的处理

　　如果被审计单位拒绝告知前任注册会计师，或前任注册会计师拒绝参加三方会谈，或后任注册会计师对解决问题的方案不满意，后任注册会计师应当考虑对审计意见的影响或解除业务约定。

　　在这种情况下，后任注册会计师应当考虑：

　　(1)这种情况对当前审计业务的潜在影响，并根据具体情况出具恰当的审计报告;

　　(2)是否退出当前审计业务;

　　(3)后任注册会计师可考虑向其法律顾问咨询，以便决定如何采取进一步措施。

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