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　　第八章资产减值

　　综合题

　　1.A公司适用的所得税税率为25%，2015年年末有迹象表明生产甲产品的固定资产可能发生减值，资料如下。

　　(1)该固定资产2015年年末的账面价值为900万元，原值为3000万元，预计使用年限10年，已使用7年，采用直线法计提折旧(与税法规定的折旧政策一致)。公司批准的财务预算中该固定资产预计未来现金流量有关的资料如下表所示(单位：万元)：

　　(2)A公司计划在2017年对该固定资产进行技术改造。因此，2017年、2018年的财务预算是考虑了改良影响后所预计的现金流量。如果不考虑改良因素，A公司的财务预算以上年预算数据为基础、按照稳定的5%的递减增长率计算得出(为简化核算，按上年预算数据的5%递减调整时，只需调整销售收入和购买材料涉及的现金流量两项，其余项目直接按上述已知数计算)。假定有关现金流量均发生于年末，收入、支出均不含增值税。

　　(3)该固定资产的公允价值减去处置费用后的净额无法可靠计算。

　　(4)计提减值准备后预计该固定资产尚可使用3年，净残值为0，仍采用直线法计提折旧。2016年末未继续出现减值迹象。税法规定，计提的减值准备不得在税前抵扣。

　　(5)复利现值系数如下：

　　(计算结果保留两位小数)

　　【要求及答案(1)】计算2015年12月31日预计的未来三年现金流量净额。

　　预计2016年现金流量净额=1000+100-200-600-40-30-10=220(万元)

　　预计2017年现金流量净额=1000×95%+200-100-600×95%-50-10-15=405(万元)

　　预计2018年现金流量净额=1000×95%×95%+100-200-600×95%×95%-40-20-20=181(万元)

　　【提示】每年预计发生的利息支出10万元属于筹资活动，在计算现金流量时不应考虑。预计未来现金流量应以资产的当前状况为基础，而不能考虑未来年度改良的现金流出。

　　【要求及答案(2)】计算2015年12月31日预计的未来现金流量现值。

　　预计未来现金流量现值=220×0.9524+405×0.9070+181×0.8638=733.21(万元)

　　【要求及答案(3)】计算2015年12月31日计提的固定资产减值准备金额。

　　2015年12月31日计提的固定资产减值准备=900-733.21=166.79(万元)

　　【要求及答案(4)】计算2015年12月31日应确认的递延所得税收益。

　　2015年12月31日应确认递延所得税收益=166.79×25%=41.70(万元)

　　【要求及答案(5)】计算2016年12月31日该固定资产的账面价值和应确认的递延所得税收益。

　　2016年12月31日的账面价值=733.21-733.21÷3=488.81(万元)

　　计税基础=3000-3000/10×8=600(万元)

　　应确认的递延所得税收益=(600-488.81)×25%-41.70=-13.90(万元)

　　2.甲公司2015年末有关资产组、总部资产和商誉的资料如下。

　　(1)甲公司在A、B、C三地拥有三家分公司，其中，C分公司是上年吸收合并的公司。这三家分公司的经营活动由一个经营总部负责运作;同时，由于A、B、C三家分公司均能产生独立于其他分公司的现金流入，所以该公司将这三家分公司分别确定为三个资产组，将经营总部确认为总部资产。

　　(2)2015年12月31日，企业经营所处的技术环境发生了重大不利变化，企业各项资产出现减值迹象，需要进行减值测试。假设总部资产的账面价值为3000万元，能够按照各资产组账面价值的相对比例进行合理分摊。

　　(3)A资产组的账面价值为1500万元。预计尚可使用寿命为15年，甲公司预计2015年末A资产组(包括分配的总部资产)的可收回金额为3000万元。

　　(4)B资产组的账面价值为2250万元，其中包括无形资产B1账面价值为1350万元、固定资产B2账面价值为900万元。预计B资产组的尚可使用寿命为10年。甲公司预计2015年末B资产组(包括分配的总部资产)的可收回金额为3189万元，其中无形资产B1的公允价值减去处置费用后的净额为1300万元，固定资产B2无法确定公允价值减去处置费用的净额，无形资产B1、固定资产B2其未来现金流量的现值均无法确定。

　　(5)C资产组包含商誉的账面价值为3000万元，其中固定资产C1为1000万元、固定资产C2为1000万元、固定资产C3为775万元、合并商誉为225万元。预计C资产组尚可使用寿命为5年。甲公司预计2015年末C资产组(包括分配的总部资产)的可收回金额为2575.6万元，其中固定资产C1、C2和C3均无法确定其未来现金流量的现值，C1、C2无法确定公允价值减去处置费用的净额，C3公允价值减去处置费用的净额为700万元。

　　【要求及答案(1)】计算2015年末将总部资产分配至各资产组的金额。

　　由于各资产组的使用寿命不同，因此应考虑时间权重。

　　①分配总部资产时的加权后账面价值=1500×15/5+2250×10/5+3000×5/5=12000(万元)

　　②将总部资产分摊至各个资产组

　　A资产组应分摊总部资产的金额=3000×(1500×15/5)/12000=1125(万元)

　　B资产组应分摊总部资产的金额=3000×(2250×10/5)/12000=1125(万元)

　　C资产组应分摊总部资产的金额=3000×(3000×5/5)/12000=750(万元)

　　【要求及答案(2)】计算2015年末分配总部资产后各资产组的账面价值(包含总部资产)。

　　A资产组(包含总部资产)的账面价值=1500+1125=2625(万元)

　　B资产组(包含总部资产)的账面价值=2250+1125=3375(万元)

　　C资产组(包含总部资产)的账面价值=3000+750=3750(万元)

　　【要求及答案(3)】2015年年末对A资产组进行减值测试，如果减值，计算资产组(包括总部资产)减值损失。

　　A资产组(包含总部资产)的账面价值=2625(万元)，可收回金额=3000(万元)，没有发生减值。

　　【要求及答案(4)】计算2015年末B资产组包含的各项资产的减值损失，以及总部资产应分摊的减值损失。

　　①B资产组(包含总部资产)确认减值损失=3375-3189=186(万元)

　　②总部资产应分摊的减值损失=186×1125/3375=62(万元)

　　③B资产组(不包含总部资产)确认减值损失=186×2250/3375=124(万元)

　　④无形资产B1确认的减值损失=1350-1300=50(万元)

　　【分析：按照分摊比例，应当分摊减值损失=124×(1350/2250)=74.4(万元);分摊后的账面价值=1350-74.4=1275.6(万元)，但由于无形资产B1的公允价值减去处置费用后的净额为1300万元，因此最多只能确认减值损失=1350-1300=50(万元)。】

　　⑤固定资产B2确认的减值损失=124-50=74(万元)

　　【要求及答案(5)】计算2015年末C资产组包含的各项资产的减值损失，以及总部资产应分摊的减值损失。

　　①不包含商誉C资产组确认减值损失=(3000-225+750)-2575.6=949.4(万元)

　　②包含商誉C资产组确认减值损失=(3000+750)-2575.6=1174.4(万元)

　　③商誉确认减值损失=1174.4-949.4=225(万元)(首先抵减C资产组中商誉价值225万元，剩余的减值损失949.4万元再在各项可辨认资产和总部资产之间分摊)

　　④总部资产应分摊的减值损失=949.4×750/(3000+750-225)=202(万元)

　　⑤C资产组中其他单项资产的减值损失总额=949.4×2775/(2775+750)=747.4(万元)

　　⑥固定资产C1、C2和C3分配的减值损失

　　固定资产C3应分摊的减值损失=775-700=75(万元)

　　【分析：按照分摊比例，应当分摊减值损失=747.4×775/(1000+1000+775)=208.73(万元)，分摊后的账面价值=775-208.73=566.27(万元)，由于小于固定资产C3的未来现金流量的现值700万元，因此最多只能确认减值损失=775-700=75(万元)。】

　　固定资产C1应分摊的减值=(747.4-75)×1000/2000=336.2(万元)

　　固定资产C2应分摊的减值=(747.4-75)×1000/2000=336.2(万元)

　　【要求及答案(6)】计算2015年末总部资产应分摊的减值损失总额，并编制2015年末甲公司计提资产减值损失的会计分录。

　　2015年末总部资产应分摊的减值损失总额=62+202=264(万元)

　　借：资产减值损失　 (186+1174.4)1360.4

　　贷：商誉减值准备　　　　　　　 225

　　无形资产减值准备——无形资产B1　　 50

　　固定资产减值准备——固定资产B2　　 74

　　——固定资产C1　　336.2

　　——固定资产C2　　336.2

　　——固定资产C3　　 75

　　——总部资产　　　264

　　3.A公司与相关公司的所得税税率均为25%。A公司有关企业合并的资料如下：

　　(1)2015年3月，A公司与B公司控股股东C公司签订协议，协议约定：A公司向C公司定向发行10000万股本公司股票，以换取C公司持有B公司80%的股权。A公司该并购事项于2015年5月10日经监管部门批准，作为对价定向发行的股票于2015年6月30日发行，当日收盘价每股8.21元。

　　A公司于6月30日起主导B公司财务和经营政策。B公司可辨认净资产于2015年6月30日的账面价值为99000万元，可辨认净资产的公允价值为103000万元(不含递延所得税资产和负债)，其差额4000万元为下列事项造成：

　　上述B公司存货至本年末已全部对外销售;上述B公司固定资产、无形资产预计尚可使用年限分别为5年、10年，采用直线法计提折旧或摊销，预计净残值均为零;上述或有负债为B公司因未决诉讼案件而形成的，B公司预计该诉讼不是很可能导致经济利益流出企业，但是预计如果败诉应确定赔偿金额为1000万元，故B公司未确认预计负债，至本年末尚未判决。上述资产、负债的计税基础与按历史成本计算的账面价值相同。A公司向C公司发行股票后，C公司持有A公司发行在外的普通股的12%，不具有重大影响。A公司在此项交易前与C公司不存在任何关联方关系。

　　【要求及答案(1)】根据资料(1)，①确定A公司合并B公司的企业合并类型，并说明理由;②计算A公司购买日个别报表中应确认的初始投资成本金额;③计算A公司企业合并中取得可辨认净资产的公允价值;④计算合并报表中应确认的合并商誉金额。

　　①该项为非同一控制下企业合并。理由：A公司与C公司在此项交易前不存在任何关联方关系。

　　②A公司购买日个别报表的初始投资成本=10000×8.21=82100(万元)

　　③A公司合并中取得可辨认净资产的公允价值=103000-4000×25%=102000(万元)或=99000+4000×75%=102000(万元)

　　④合并商誉=82100-102000×80%=500(万元)

　　(2)B公司2015年7月1日到12月31日期间，按其净资产账面价值计算实现的净利润为5000万元。2015年12月31日，A公司对B公司的长期股权投资进行减值测试。A公司对B公司的长期股权投资，在活跃市场中的报价为80010万元，预计处置费用为10万元，预计未来现金流量的现值为82000万元。

　　【要求及答案(2)】根据资料(2)，计算2015年末A公司长期股权投资在个别报表应计提的减值准备，并编制相关的会计分录。

　　①年末长期股权投资的账面价值=82100(万元)

　　②长期股权投资公允价值减去处置费用后的净额=80010-10=80000(万元)，预计未来现金流量的现值为82000万元，因此长期股权投资可收回金额=82000(万元)。

　　③长期股权投资应计提的减值准备=82100-82000=100(万元)

　　④对长期股权投资计提减值的分录为：

　　借：资产减值损失　　　　　 100

　　贷：长期股权投资减值准备　 100

　　(3)2015年12月31日，A公司对B公司的商誉进行减值测试。在进行商誉减值测试时，A公司将B公司的所有净资产认定为一个资产组，而且判断该资产组中的所有可辨认资产不存在减值迹象。A公司估计B公司资产组的可收回金额为106350万元。

　　【要求及答案(3)】根据资料(3)，①计算2015年末B公司可辨认净资产按照购买日的公允价值持续计算的账面价值;②计算A公司应在合并报表确认的商誉减值损失金额，并编制合并报表中计提商誉减值准备的分录。

　　①2015年末B公司可辨认净资产按照购买日的公允价值持续计算的账面价值=102000+调整后的净利润(5000-1000×75%-2000/5×6/12×75%-2000/10×6/12×75%)=106025(万元)

　　②A公司确认的不包含商誉的资产组减值损失=0

　　【分析：B公司资产组(不包括商誉)的账面价值106025万元，与可收回金额106350万元比较，说明可辨认资产未发生减值。】

　　A公司确认的包含商誉的资产组减值损失=(106025+500/80%)-106350=300(万元)

　　A公司应在合并报表中确认的商誉减值损失=300×80%=240(万元)

　　借：资产减值损失　　　240

　　贷：商誉减值准备　　　240

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