五、综合题
一- 1．【答案】
(1)针对资料二，注册会计师需要就该事项增加强调事项段。
审计报告的强调事项段是指注册会计师在审计意见段之后增加的对重大事项予以强调的段落；
强调事项应当同时符合下列条件：
①可能对财务报表产生重大影响，但被审计单位进行了恰当的会计处理，且在财务报表中做出充分披露；
②不影响注册会计师发表的审计意见。
(2)针对资料三，审计处理建议分别为：
①A和B注册会计师针对东湖公司事项(2)需要提请编制重分类调整分录：
借：应收账款——b公司 1000
贷：预收款项——b公司 1000
东湖公司应按账龄分析法补提应收账款坏账准备，补提数=1000×15％=150万元
借：资产减值损失——坏账损失 150
贷：应收账款——坏账准备 150
②A和B注册会计师针对东湖公司事项(2)需要提请编制调整分录：
借：应收账款 234000
贷：营业收入 200000
应交税费 34000
借：营业成本 100000
贷：存货 100000
附：东湖公司在发出商品时应做如下会计分录
借：应收账款 234000
贷：主营业务收入 200000
应交税费——应交增值税(销项税额) 34000
借：主营业务成本 100000
贷：库存商品 100000
③A和B注册会计师针对东湖公司事项(4)认为不需要调整。
④根据《会计准则第14号——收入》的规定该笔业务不应确认收入，故应做如下审计调
整分录：
借：营业收入800
存货——发出商品 680
贷：营业成本 680
其他应付款800
⑤针对事项(5)，A、B注册会计师认为不需要调整。
⑥针对东湖公司事项(6)A和B注册会计师提请编制调整分录
借：预收款项 19．44
贷：营业收入 19：44
附：东湖公司应做如下会计分录 ．．
1)2007年12月31日预收款项：
借：银行存款 25
贷：预收账款 25
2)2007年12月31日累计实际发生成本
借：劳务成本 20
贷：银行存款 20
3)确认2007年收入和费用
完工百分比=20／(20+16)×100％=55．56％
收入=80 X 55．56％=44．44万元
费用=36×55．56％=20万元
借：预收账款 44．44
贷：主营业务收入 44．44
借：主营业务成本 20
贷：劳务成本 20
⑦根据《会计准则第1号——存货》，该配件所生产的A产品成本=100 x(12+17)=2900万元，其可变现净值=100×(28．7—1．2)=2750万元，A产品发生减值。该配件的可变现净值=100×(28．7—17—1．2)：1050万元，应计提的存货跌价准备=100×12一1050=150万兀。
东湖公司2007年12月31日的审计调整分录：
借：资产减值损失——存货跌价损失 150
贷：存货——存货跌价准备 Du
⑧2007年4月15日，东湖公司存货转换为投资性房地产，应借“投资性房地产——成本，94000”，贷“开发产品，90000；资本公积——其他资本公积，4000”。
2007年12月31日，注册会计师东湖公司的审计调整分录为：
借：投资性房地产——公允价值变动 2000
贷：公允价值变动损益 2000
(3)针对资料一和资料三，对8个事项应当出具的审计报告类型分别为：
就事项(1)，A和B注册会计师应当出具保留意见的审计报告；
就事项(2)，A和B注册会计师应当出具标准无保留意见的审计报告；
就事项(3)，A和B注册会计师应当出具标准无保留意见的审计报告；
就事项(4)，A和B注册会计师应当出具保留意见的市计报告；
就事项(5)，A和B注册会计师应当出具标准无保留意见的审计报告；
就事项(6)，A和B注册会计师应当出具标准无保留意见的审计报告；
就事项(7)，A和B注册会计师应当出具保留意见的审计报告；
就事项(8)，A和B注册会计师应当出具否定意见的审计报告。
(4)针对资料一、二和三，审计报告草稿如下：
审计报告
东湖股份有限公司全体股东：
我们审计了后附的东湖股份有限公司(以下简称东湖公司)财务报表，包才舌2007年
12月31目的资产负债表，2007年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务
报表附注。
一、管理层对财务报表的责任
按照企业会计准则的规定编制财务报表是东湖公司管理层的责任。这种责任包括：(1)
设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误
而导致的重大错报。(2)选择和运用恰当的会计政策。(3)做出合理的会计估计。
二、注册会计师的责任
我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国注
册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业
道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。
审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的
审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风
险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当
的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选
用会计政策的恰当性和做出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。
我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。
三、审计意见
我们认为，东湖公司财务报表已经按照企业会计准则的规定编制，在所有重大方面公
允反映了东湖公司2007年12月31日的财务状况以及2007年度的经营成果和现金流量。
四、强调事项
我们提醒财务报表使用者关注，如财务报表附注12所述，东湖公司因对外担保而被
判决承担连带责任，并被法院查封了主要经营性资产，2006年度已按规定计提了预计负
债3900万元，导致资不抵债。因持续经营能力存在重大不确定性，而管理层拒绝对持续
经营能力做出评估，注册会计师对ABC公司2006年度财务报表出具了保留意见的审计报
告。在2007年年内，债务人偿还了逾期债务，上述事项已解决，预计负债3900万元的
转回对2007年年度扭亏为盈起到了很大作用。本段内容不影响已发表的审计意见。
ABC会计师事务所 中国注册会计师：A
(盖章) (签名并盖章)
中国注册会计师：B
(签名并盖章)
中国武汉市 二o o八年三月五日
2．【答案】
针对要求(1)：
x和Y注册会计师通常实施下列风险评估程序，以获取有关控制设计和执行的审计证据， 包括：①询问被审计单位的人员；②观察特定控制的运用；③检查文件和报告；④追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程(穿行测试)。
针对要求(2)：
注册会计师对相关内部控制的测试期间没有涵盖被审计财务报表的整个年度，不能形成对乙公司2007年度内部控制有效性的最终评价。
注册会计师应该对2007年12月的相关内部控制实施追加测试，并在此基础上形成对乙公司2007年度内部控制有效性的最终评价。
针对要求(3)：
(1)①“验收单未连续编号”的内部控制设计存在缺陷，未连续编号的验收单不能保证所有的采购都已记录或不被重复记录，应建议甲公司对验收单进行连续编号。
②“付款凭单未附订购单及供应商的发票”的内部控制设计存在缺陷，财务部门无法核对采购事项是否真实，同时在登记有关账簿时，金额或数量可能就会出现差错。应建议甲公司将订购单和发票等与付款凭单一起交财务部门。
③“财务部门月末审核付款凭单后才付款”的内部控制设计存在缺陷，应建议甲公司采购部及时将付款凭单交财务部门，按约定时间付款。
(2)①收到采购发票后，应付账款记账员将发票所载信息和验收单、采购订单进行核对，应该是三个单据(采购发票、验收单、采购订单)核对。
②将三个单据核对一致，应付账款记账员在发票上加盖“相符”印戳并将有关信息记入记账凭证，不能直接记入总账。
③如果核对三个单据发现任何差异，应付账款记账员将立即通知采购经理或发生费用支出部门的经理，以实施进一步调查，不能由应付账款记账员亲自实施进一步调查。在实施进一步调查后，采购经理或发生费用支出部门的经理特别批准授权应付账款记账员将该发票记入记账凭证过至明细账或总账。
(3)公司在实际执行销售业务时，内部控制的缺陷主要表现在：
①“为了增加销售过程中的灵活性，授予销售业务人员比较大的折扣政策、付款政策等权限”的内部控制设计存在缺陷，这种内部控制的设计很容易产生销售环节的舞弊。
②“允许销售业务人员单独进行销售谈判”的内部控制设计存在缺陷，公司在销售合同订立前，应当指定专门人员就销售价格、信用合同的人员相分离。
③“特殊的重要销售业务由总裁一人做出决策”的内部控制设计存在缺陷，对于超过单位既定销售政策和信用政策规定范围的特殊销售业务，公司应当进行集体决策，防止决策失误而造成严重损失。
(4)①不应由应收账款记账员编制应收账款账龄报告和调查差异，因为应收账款记账员的岗位与编制应收账款账龄报告的岗位是不相容的，应由应收账款主管负责编制和调查应收账款账龄报告。
②不能由应收账款主管制定并批准了应收账款坏账准备计提方法和计提比例的会计估计，必须由公司董事会制定并批准应收账款坏账准备计提方法和计提比例的会计估计。
③不能由会计主管编写应收账款可收回性分析报告，只能由销售经理编写应收账款可收回性分析报告，交财务部复核。
④不能由应收账款记账员根据应收账款可收回性分析报告，必须由会计主管根据应收账款可收回性分析报告，分析坏账准备的计提比例是否较原先的估计发生较大变化。
⑤坏账准备的计提比例如果发生较大变化，由会计主管编写会计估计变更建议，不能由销售经理复核，应经财务经理(或财务负责人)复核后报董事会批准。
(5)甲公司在货币资金管理方面规定“10万元以上的由总裁审批”设计不恰当，根据《企业内部控制规范——货币资金》，资金审批人根据其职责、权限和相应程序对支付申请进行审批；必须给总裁设定一定的审批权限，超过权限的，必须由董事会集体决策。
(6)①每月末，由会计主管应指定出纳员以外的人员负责核对银行存款日记账和银行对账单，由出纳员以外的人员来编制银行存款余额调节表，不能由出纳员编制银行存款余额调节表，因为出纳员的岗位与编制银行存款余额调节表是不相容的；
②银行存款余额调节表应由财务经理复核，不能由应收账款记账员签字作为其复核的证据，因为银行存款余额调节表编制的岗位与应收账款记账员的岗位是不相容的。
(7)甲公司“总裁应亲自决定筹资规模、筹资结构和筹资方式”设计不恰当，公司应当建立筹资方案的集体决策制度。一般筹资方案可由授权的相关部门或人员在职责权限范围内批准；重大筹资方案应当实行集体审议联签。
(8)公司在实际执行对外投资业务时，内部控制的缺陷主要表现在：
“公司综合办公室负责对外投资及处置的可行性研究与评估”的内部控制设计存在缺陷，对外投资及处置的可行性研究与评估是两个不相容的职责，应当由两个不同的部门负责。针对要求(4)：
X和Y注册会计师拟进行控制测试的情形包括：
(1)评估各业务循环认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的；
(2)仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据。
针对要求(5)：
x和Y注册会计师应当从下列方面获取关于控制是否有效运行的审计证据：
(1)控制在所审计期间的不同时点是如何运行的；
(2)控制是否得到一贯执行；
(3)控制由谁执行；
(4)控制以何种方式运行。
针对要求(6)：
x和Y注册会计师应当采用以下控制测试程序：
(1)注册会计师可以向被审计单位适当员工询问，获取与内部控制运行情况相关的信息；
(2)观察测试不留下书面记录的控制(如职责分离)的运行情况；
(3)对运行情况留有书面证据的控制实施检查；
(4)如果询问、观察和检查程序结合在一起仍无法获得充分的证据时，注册会计师可考虑通过重新执行来证实控制是否有效运行；
(5)实施穿行测试也是一种重要的审计程序，通过追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程，来证实注册会计师对控制的了解、评价控制设计的有效性以及确定控制是否得到执行。
