五、综合题 ．
1．【答案】
(1)
情况(1)：U公司开辟了新的经营场所。尽管经过了专家的把关，但在新基地生产的产品能否得到市场的认可?仍有待观察。本情况可能影响公司的财务状况，进而导致财务报表产生重大错报，并将增加u公司的经营风险。
情况(2)：虽然仓储部门安装了新的信息系统，但该系统并未与U公司的财务报告工作直接发生联系，不导致财务报表产生重大错报风险。
情况(3)：本情况表明U公司在开发新的原材料。由于尚处于试验阶段，U公司可能存在新的经营风险，进而导致财务报表产生重大错报。
情况(4)：通常-l~b2T，开发新产品将导致重大经营风险的增加，但在本合作协议中，U公司以无形资产的使用权出资，除了负责5名工程师的工资外，并未有任何资金投入，从而不导致财务报表产生重大错报。
情况(5)：稀有玉石的开采是一种风险极高、安全保障较低并严重污染环境的行业。U公司在这种高风险、高波动的市场行业开展业务，将导致财务报表重大错报风险的增加。
情况(6)：正常的财务人员轮换有助于降低财务信息的重大错报风险。B情况不属于导致重大错报风险的情形。
情况(7)：出售分支机构属于导致重大错报风险增加的情况之一，预示着U公司市场的萎缩，可能导致重大的经营风险。‘
情况(8)：经营活动受到监管机构的调查可能对财务状况产生严重影响，从而导致财务报表产生重大错报风险。
情况(9)：此交易属于重大的非常规交易。很可能直接导致财务报表中利润总额的重大错报，产生重大错报风险。
情况(10)：按照管理层的特定意图记录交易，很可能导致财务报表产生重大错报风险。
(2)
情况(3)导致的重大错报风险属于特别风险。化学试验的性质不仅表明了该情况很可能导致污染环境，而且超出本行业正常生产经营的范围。
情况(5)导致的重大错报风险属于特别风险。U公司在高风险、高波动的市场行业开展业务，很可能导致难以有效控制的后果。
情况(8)导致的重大错报风险属于特别风险。经营活动受到监管机构的调查属于重大的或有事项，可能导致U公司难以实施有效控制的后果。
情况(19)导致的重大错报风险属于特别风险。具体来说，属于由重大的非常规交易导致的特别风险。
情况(10)导致的重大错报风险属于特别风险。按照管理层的特定意图记录交易，属于管理层过多地干预账户记录的特别风险。
(3)
1)U公司在内部控制设计与运行方面的缺陷及改进建议如下：
事项(1)中所述的内部控制存在如下缺陷：
缺陷①：会计人员乙同时登记产成品总账与明细账，不相容职务未进行分离。建议U公司由不同的会计人员登记产成品总账和明细账。
事项(2)中所述的内部控制不存在缺陷。
事项(3)、(4)中所述的内部控制存在如下缺陷：
缺陷②：验收单未连续编号，不能保证所有的采购均已记录或不被重复记录。应建议U公司对验收单进行连续编号；
缺陷③：付款凭单未附订购单及供应商的发票等，财务部将无法核对采购事项是否真实，登记有关账簿时在金额或数量上就可能会出现差错。应建议u公司将订购单和发票等与付款凭单一起交给财务部；
缺陷④：财务部月末审核付款凭单后才付款，未能及时将材料采购和债务登账后按约定时间付款。应建议u公司采购部及时将付款凭单交财务部，按约定时间付款。
事项(5)中所述的内部控制不存在缺陷。
事项(6)中所述的内部控制存在如下缺陷：
缺陷⑤：由证券部直接支取款项使授权与执行职务未得到分离，不易使款项安全。应建议u公司从资金账户支取款项时，由财务部审核记录、由证券部办理；
缺陷⑥：与证券投资有关的活动要由两个部门控制，有关的协议未经独立部门的审查，会使有关条款未能全部在协议中载明，可能存在协议外的约定。建议U公司与营业部的协议应经会计部或法律部的审查；
缺陷⑦：证券部自己处理证券买卖的会计处理，业务的执行与记录的不相容职务未进行分离，并且未得到适当的授权和批准。月末财务部汇总登记证券投资记录，未及时按每一种证券分别设立明细账，详细核算。应建议u公司由财务部负责对投资进行详细核算。
事项(7)中所述的内部控制存在如下缺陷：
缺陷⑧：借款未得到适当的授权或批准。应建议u公司在有关章程或决议中具体规定股东大会、董事会、经营班子的筹资的权限和批准程序。 ’
事项(8)中所述内部控制不存在缺陷。
事项(9)中所述的内部控制存在缺陷：
缺陷⑨：银行出纳编制银行存款余额调节表，不相容职务未分离，凭证和记录未予控制。应建议u公司银行存款余额调节表由出纳以外的会计人员编制。
2)内部控制缺陷影响的财务报表项目与认定如下：
缺陷①中“会计人员乙同时登记产成品总账与明细账”，与产成品的“存在”、“完整性”及“计价和分摊”认定相关； 。
缺陷②中“验收单未连续编号”与存货(或材料、材料采购业务，下同)的“完整性”认定相关；
缺陷③中“付款凭单未附订购单及供应商的发票，财务部门据此登记有关账簿”与存货的“存在”、“计价和分摊”认定相关；
缺陷④中“会计部月末审核付款凭单后才付款”与存货的“存在”、“计价和分摊”认定相关；
缺陷⑤中“由证券部直接支取款项”与投资业务的“存在”、“完整性”认定有关；
缺陷⑥中“与营业部有关的协议未经独立部门的审查”与投资业务的“完整性”认定有关；
缺陷⑦中“证券部自己处理证券买卖的会计处理”及“月末会计部汇总登记证券投资记录”与投资业务的“完整性”及“计价和分摊”认定有关；
缺陷⑧中“借款未得到适当的授权或批准”与借款业务的“存在”认定相关；
缺陷⑨中“银行出纳编制银行存款余额调节表”与银行存款业务的“存在”、“完整性”及“计价和分摊”认定有关。
(4)
①在财务报表审计中，注册会计师通常只关心侵占资产和对财务信息做出虚假报告这两类舞弊。舞弊的发生一般都同时具备三个因素：动机或压力，机会，借口。
②资料一中情况(10)最有可能存在对财务信息做出虚假报告这种舞弊，并且最有可能导致U公司利润表的营业收入项目产生重大的错报。
③分析结果如下：
| 舞弊发生的因素
|
风险因素细类
|
具体说明
|
|
|
管理层为满足预期要求而承受过
度压力
|
管理层在公开场合提供的信息过于乐观
|
| 压力
|
管理层经济利益受公司财务业绩
和状况的影响
|
管理层的奖金取决于销售收入能否比上年
增长20％
|
|
|
对管理层的监督失效
|
财务人员直接根据总经理的批示，而不是
根据规定的业务流程进行会计处理
|
| 机会
|
内部控制失效
|
对控制的监督不充分、会计信息系统存在
重大缺陷
|
|
借口
|
管理层态度不端、缺乏诚信
|
非财务主管的总经理向外界承诺难以实现
的目标，并直接干预账务处理
|
(5)
①应结合应收账款项目进行审计；
②注册会计师不可减少对1 1月份之前的销售业务所实施的实质性程序，因为在管理层凌驾于会计记录的情况下，U公司有可能对全年任何一个月份的销售业务进行编造和篡改。
③不可预见性程序如下表：
| 1．向以前审计过程中接触不多或未曾接触过的被审计单位员工询问，例如负责处理大客户账户的
销售部人员。 ．
|
| 2．改变实施实质性分析程序的对象，例如对收入按细类进行分析。
|
| 3．针对销售和销售退回延长截止测试期间。
|
| 4．实施以前未曾考虑过的审计程序，例如：
(1)函证确认销售条款或者选定销售额较不重要、以前未曾关注的销售交易，例如对出口销售实
施实质性程序；
(2)实施更细致的分析程序，例如使用计算机辅助审计技术审阅销售及客户账户；
(3)测试以前未曾函证过的账户余额，例如，金额为负或是零的账户，或者余额低于以前设定的
重要性水平的账户；
(4)改变函证日期，即把所函证账户的截止日期提前或者推迟；
(5)对关联公司销售和相关账户余额，除进行详细函证外，再实施其他审计程序进行验证。
|
2．【答案】
(1)
①对A产品计提存货跌价准备是前任注册会计师对上年财务报表出具保留意见的主要原 因。这一问题能否在2007年度加以解决，将直接影响后任注册会计师对2007年度财务报表确定的审计意见。因此，U和V注册会计师必须对上年年末存货，特别是对上年年末库存的A产品进行适当审计。
②u和v注册会计师不能仅依据长江公司2006年度财务资料对2007年期初存货余额形成审计结论。这是因为，注册会计师确定存货余额的主要审计程序为监盘和计价程序，而不是检查程序，但由于2007年期初库存的13000台A产品在2007年度已出售1 1000件，导致注册会计师对这部分存货无法监盘，因此不能仅仅依据被审计单位上期的财务资料对上年存货项目形成审计结论。
③按审计准则的规定，如果注册会计师能够获取2007年期末存货余额的充分、适当审计证据，而且能够对上期期末存货实施下列一项或多项程序，就可以认为获取了本期期初存货的充分、适当的审计证据。这些审计程序包括：查阅前任注册会计师的工作底稿，复核上期存货盘点记录或文件，检查上期存货交易或记录，运用毛利百分比法进行分析。
④上述程序中，最主要的程序是查阅前任注册会计师的工作底稿。实施该程序的前提是要取得审计客户长江公司的同意。这就需要U和V注册会计师与前任注册会计师沟通，但事先必须取得长江公司的书面认可。
⑨由于长江公司2006年末库存A产品数量为13000台，多于已签订销售合同的数量10000台，按照会计制度规定，对于有销售合同的10000台，应以合同约定的销售价格作为确定可变现净值的依据，对其余的3000台，应以市场销售价格作为计量依据。具体计算过程如下：
对有销售合同的10000台A产品，其可变现净值为10000×(1．5—0．1)：14000(万元)，这部分产品的账面成本为10000×1．4=14000万元，不需要计提跌价准备；
对没有销售合同的3000台A产品，其可变现净值为3000×(1．5—0．1)：3900(万元)，这部分产品的账面成本为3000×1．4=4200万元，长江公司本应于2006年末对这部分产品计提4200—3900=300(万元)的跌价准备。由于U和V注册会计师是在2008年初列示审计调整分录的，只能通过2007年度财务报表的期初未分配利润进行调整。列示的审计调整分录应为：
借：未分配利润 300
贷：存货——存货跌价准备 300
(2)
B产品的可变现净值=280×(13—0．5)=3500(万元)，大于成本2800万元，不用计提存货跌价准备；
C产品有合同部分的可变现净值=300 X(3．2—0．15)：915(万元)，其成本300×3=900(万元)，不用计提跌价准备；无合同部分的可变现净值=200 X(3—0．15)=570(万元)，其成本200×3=600(万元)，应计提存货跌价准备600—570：30(万元)：
D产品的可变现净值=1000×(2—0．15)=1850(万元)，其成本为1700万元，不用计提存货跌价准备，同时，应将原有的存货跌价准备的余额150—100=50(万元)转回；
D配件对应的D产品成本400×1．5+400×(1．75—1．5)=700(万元)，相应的可变现净值=400×(2—0．15)=740(万元)，表明这部分D产品未减值，相应的400件D配件不用计提跌价准备。
据此，注册会计师应提请长江公司进行以下审计调整：
借：资产减值损失 30
贷：存货 30
(3)如果长江公司据不接受注册会计师针对资料一及资料二中事项提出的审计调整建议，则其2007年2月31日的资产总额将被高估300+40=340(万元)，当年利润总额将被高估30万元，当年的未分配利润将被高估300万元。
可见，如果长江公司据不接受注册会计师针对资料一及资料二中事项提出的审计调整建议，对资产负债表的影响额超过了财务报表层次的重要性水平，属于重要的错报，且这一错报金额占当年利润总额的比例为5．17％。但考虑到错报金额占其财务报表上列示的资产总额的比例仅为1．5％，注册会计师应当出具保留意见的审计报告。
(4)注册会计师应当发表无法表示意见的审计报告。这是因为，长江公司存货的账面余额为6600+2800=9400万元，占其财务报表上列示的资产总额的比例高达40．8％；而在长江公司2007年度经营成果很低的情况下，财务报表使用者对资产负债表更加依赖；存货属于制造业企业财务报表的核心账户，对财务报表上其他各项目的牵扯性很大，因此存货审计范围受限将导致注册会计师无法形成对财务报表整体性的审计结论。
