三、简答题，本题型共6题。其中第5小题可以选用中文或英文解答，如使用中文解答，该小题最高得分为6分;如使用英文解答，该小题须全部使用英文，最高得分为11分。其余各题6分/题。本题型最高得分为41分。答案中的金额有小数点的保留两位小数，小数点两位后四舍五入。

　　36 D公司系ABC会计师事务所的常年审计客户，由于其业务的性质和经营规模发生重大变化，ABC会计师事务所正在考虑是否继续接受委托审计其2013年度财务报表。

　　要求：

　　(1)在连续审计中哪些情况下注册会计师应当考虑重新签订审计业务约定书?

　　(2)如果D公司未支付审计2012年度财务报表应当支付的审计费用，而且该费用在其审计2013年度财务报表出具审计报告之前仍未支付，是否会对其独立性产生不利影响?并阐述应当采取何种措施。

　　(3)假如在2013年度审计报告出具后D公司仍未支付上期财务报表的审计费用，会计师事务所应当采取何种防范措施?

　　答案解析:

　　(1)下列因素可能导致注册会计师修改审计业务约定条款或提醒被审计单位注意现有的业务约定条款：

　　①有迹象表明被审计单位误解审计目标和范围;

　　②需要修改约定条款或增加特别条款;

　　③被审计单位高级管理人员近期发生变动;

　　④被审计单位所有权发生重大变动;

　　⑤被审计单位业务的性质或规模发生重大变化;

　　⑥法律法规的规定发生变化;

　　⑦编制财务报表采用的财务报告编制基础发生变更;

　　⑧其他报告要求发生变化。

　　(2)此时可能产生自身利益导致的不利影响。会计师事务所应当要求D公司在2013年度审计报告出具前付清上年的审计费用。

　　(3)如果在审计报告出具后审计客户仍未支付该费用，会计师事务所应当评价不利影响存在与否及其严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的低水平。可采取的防范措施包括由未参与执行审计业务的注册会计师提供建议，或复核已执行的工作等。会计师事务所还应当确定逾期收费是否可能被视同向客户贷款，并且根据逾期收费的重要程度确定是否继续执行审计业务。

　　37 A会计师事务所审计了甲公司2011年度财务报表，并出具了保留意见的审计报告。负责甲公司审计工作的B注册会计师于2012年5月离职加入X会计师事务所.转所手续至2013年2月办理完毕。2013年1月，甲公司决定改聘X会计师事务所审计其201 2年度财务报表，并与X会计师事务所签订了审计业务约定书。该约定书中约定甲公司协助X会计师事务所与A会计师事务所进行沟通。以了解相关情况。X会计师事务所委派B注册会汁师担任甲公司2012年度财务报表审计的项目合伙人，于2013年4月出具了标准无保留意见审计报告。

　　要求：

　　(1)X会计师事务所通常应考虑通过查阅A会计师事务所的工作底稿获取有关期初余额的充分、适当的审计证据.此时查阅的重点具体包括哪些?

　　(2)针对A会计师事务所对甲公司2011年度财务报表出具了保留意见的审计报告，X会计师事务所对甲公司2012年度财务报表出具标准无保留意见的前提是什么?

　　(3)请说明前后任注册会计师在接受委托前沟通的核心内容包括哪些?

　　(4)接受委托后后任发现前任注册会计师审计的财务报表可能存在重大锵报。但无法安排三方会谈时后任注册会计师应如何处理?

　　答案解析:

　　(1)查阅前任注册会计师工作底稿的重点具体包括：①查阅前任注册会计师工作底稿中的所有重要审计领域;②考虑前任注册会计师是否已实施审计程序评价资产负债表重要账户期初余额的合理性;③复核前任注册会计师建议的调整分录和未更正错报汇总表，并评价其对当期审计的影响。

　　(2)如果导致对2011年度财务报表出具保留意见审计报告的事项影响已经消除，并已在本期财务报表中得到恰当处理，即该事项已不再对本期财务报表产生重大影响，X会计师事务所方可对2012年度财务报表发表标准无保留意见。

　　(3)接受委托前沟通的核心内容包括：①是否发现被审计单位管理层存在诚信方面的问题;②前任注册会计师与管理层在重大会计、审计等问题上存在的意见分歧;③前任注册会计师曾与被审计单位治理层沟通过关于管理层舞弊、违反法规行为以及内部控制的重大缺陷等问题;④前任注册会计师认为导致被审计单位变更会计师事务所的原因。

　　(4)接受委托后后任发现前任注册会计师审计的财务报表可能存在重大错报，如果被审计单位拒绝告知前任注册会计师，或前任注册会计师拒绝参加三方会谈，或后任注册会计师对解决问题的方案不满意，后任注册会计师应当考虑对审计报告的影响或解除业务约定。在这种情况下，后任注册会计师应当考虑：①这种情况对当前审计业务的潜在影响，并根据具体情况出具恰当的审计报告;②是否退出当前审计业务。此外，后任注册会计师可考虑向其法律顾问咨询，以便决定如何采取进一步措施。

　　38 存货监盘是重要程序，临近年审，某会计师事务所正在组织培训，部分与存货监盘有关的讲义内容摘录如下：

　　(1)存货监盘可就存货的存在认定获取审计证据，对存货的完整性认定、权利和义务认定无任何效果。

　　(2)存货监盘涉及多项程序，注册会计师可以根据风险评估结果、审计方案和实施的特定程序确定这些程序是用于控制测试还是实质性程序。

　　(3)为了确保监盘程序的有效性，由审计人员亲自盘点存货并记录盘点结果。

　　(4)注册会计师应从存货盘点记录选取项目追查至存货实物，以验证存货盘点记录的完整性。

　　(5)如果存货存放在对注册会计师的安全有威胁的特点，为了确保审计人员人身安全，仅需通过获取管理层书面声明作为形成审计结论的基础，不必执行监盘程序。

　　(6)注册会计师应当根据被审计单位参加存货盘点人员分工、分组情况、存货监盘工作量的大小和人员素质情况，确定参加存货监盘的人员组成以及各组成人员的职责和具体的分工情况，并加强督导。

　　要求：针对上述(1)至(6)项，判断是否恰当，如果不恰当，简要说明理由。

　　答案解析:

　　(1)不恰当。存货监盘针对的主要是存货的存在认定、完整性认定以及权利和义务认定，作为一项核心程序，通常可同时实现多项审计目标。

　　(2)恰当。

　　(3)不恰当。盘点存货是被审计单位的责任，注册会计师应当在被审计单位盘点基础上执行抽查。

　　(4)不恰当。从存货盘点记录选取项目追查至存货实物，验证的是存货盘点记录的准确性。

　　(5)不恰当。对注册会计师带来不便的一般因素不足以支持注册会计师作出实施存货监盘不可行的决定，审计中的困难、时间或成本等事项本身，不能作为注册会计师省略不可替代的审计程序或满足于说服力不足的审计证据的正当理由。

　　(6)恰当。

　　【Answer】

　　(1)Inappropriate. Supervision of inventorycount relates to assertions of existence，completeness and right&obligation。it is a coreprocedure which could achieve fl lot of auditobjectives at the same time.

　　(2)Appropriate.

　　(3)Inappropriate. Inventory count is theresponsibility of

　　auditee. Implementation ofsupervision of inventory count is the

　　responsibility of CPA.CPA should implementspot check basing on auditee’S count.

　　(4)Inappropriate.Select items from inventorycount record and vouch to inventory，which teststhe accuracy of inventory count record.

　　(5)Inappropriate.Inconvenient factors whichbring to CPA cannot support CPA to make thedecision that supervision of inventory count is in—

　　feasible.Difficulty，time of cost in audit shouldnot be taken as the right reason for CPA tO omitirreplaceable audit procedure or be satisfied withevidence which lacks of convincin9.

　　(6)Appropriate.

　　39注册会计师在对以下被审计单位的2013年度财务报表进行审计时，遇到以下若干情况：

　　(1)Y公司在被审计期间的一笔500万元的重大销售在审计报告日以后财务报表公布日之前被退回，注册会计师提请被审汁单位修改财务报表，Y公司予以拒绝。

　　(2)N公司因涉嫌侵权于2013年2月1日被起诉，且原告要求赔偿3亿元，至2013年12月31日法院尚未宣判，N公司2013年12月31日审计后的净资产为2亿元。注册会计师向N公司的律师进行了函证，但其律师回函表示基于对委托人负责不能对该案的结果作出任何评价。

　　(3)M公司在2013年度向其子公司以市场价格销售产品5000万元，成本为3800万元，M公司当年向其关联方的销售占到全部收入的35%，M公司已在财务报表附注中进行了适当披露。

　　(4)注册会计师在对Z公司2013年度财务报表进行审计时.发现Z公司2012年发生的一项应确认预计负债的未决诉讼，既未确认预计负债，也未在财务报表附注中披露。注册会计师建议Z公司对2012年度财务报表进行更正，并重新出具审计报告，Z公司未予采纳，但2公司在2013年度财务报表的比较数据中已对此进行了恰当重述。

　　要求：请根据上述情况，假定所有事项均为重大，不考虑其他因素，逐项指出注册会计师应出具何种审计意见，并简要说明理由。

　　答案解析:

　　(1)注册会计师应出具保留意见或否定意见。被审计单位的销售在审计报告日以后至财务报表公布日之前被退回，属于能为资产负债表日已存在情况提供补充证据的重大期后事项，注册会计师应提请被审计单位调整财务报表，被审计单位拒绝调整，则视为审计差异，发表保留意见或否定意见。

　　(2)注册会计师应出具无法表示意见。被审计单位的律师拒绝提供关于诉讼的有关问题，注册会计师应认为审计范围受到了严重限制，且一旦败诉对被审计单位影响巨大，所以注册会计师应出具无法表示意见的审计报告。

　　(3)注册会计师应出具标准无保留意见的审计报告。M公司与关联方的交易价格公允，关联方关系及交易披露适当，符合企业会计准则和相关制度的规定。

　　(4)注册会计师应出具带强调事项段的无保留意见。尽管上期财务报表存在重大错报，但Z公司在2013年度财务报表的对应数据中已对2012年的错报进行了恰当重述，故本期财务报表不存在重大错报，所以出具无保留意见，同时增加强调事项段，说明对上期财务报表的重述问题。

　　40B股份有限公司(以下简称B公司)产品采购以B公司仓库为交货地点。B公司目前主要采用手工会计系统。C和D注册会计师负责于2013年10月25日至11月10日对B公司的内部控制进行了解、测试与评价。

　　(1)对需要购买的已经列入存货清单的项目由仓库负责填写请购单，对未列入存货清单的由相关需求部门填写请购单。请购单未设置编号，但每张请购单须由对该类采购支出负责预算的主管人员签字批准。

　　(2)采购部收到经批准的请购单后，由其职员E进行询价并确定供应商，再由其职员F负责编制和发出预先连续编号的订购单。订购单一式四联，经被授权的采购人员签字后，分别送交供应商、负责验收的部门、提交请购单的部门和负责采购业务结算的应付凭单部门。

　　(3)验收部门根据订购单上的要求对所采购的材料进行验收，完成验收后，将原材料交由仓库人员存入库房，并编制预先连续编号的验收单交仓库人员签字确认。验收单一式三联，其中两联分送应付凭单部门和仓库部门，一联留存验收部门。

　　(4)应付凭单部门核对供应商发票、验收单和 订购单，并编制预先连续编号的付款凭单。会计部门收到附有供应商发票的付款凭单后即应及时编制有关的记账凭证，并登记原材料和应付账款账簿。

　　要求：针对资料中第(1)至第(4)项，判断B公司的内部控制程序在设计上是否存在缺陷。请分别予以指出，并简要说明理由，如果存在缺陷，提出改进建议。

　　答案解析:

　　第(1)项没有缺陷。

　　理由：仓库负责对列入清单的货物填写请购单，同时如果没有列入存货清单，则可以由其他部门根据需要填写。但是每张请购单要由经过该类支出负责预算的主管人员签字批准。

　　第(2)项有缺陷。由采购部的职员E进行询价并确定供应商。

　　理由：询价与确定供应商是不相容的岗位。建议：询价与确定供应商应该由不同岗位的人员来实施。

　　第(3)项没有缺陷。

　　理由：对于验收单应当是一式多联，而该单位根据实际情况制定三联是正确的。

　　第(4)项有缺陷：会计部门根据只附有供应商发票的付款凭单进行账务处理。

　　理由：如果会计部门仅根据付款凭单和供应商发票记录存货和应付账款，而不需同时核对验收单和订购单，会计部门将无法核查材料采购的真实性。从而可能记录错误的存货数量和金额。

　　建议：应付凭单部门应将经批准的付款凭单连同验收单、订购单和供应商发票送会计部门，会计部门应在核对收到的付款结算单以及后附的验收单、订购单和供应商发票后记录存货和应付账款。

　　41 丙注册会计师通常依据各类交易、账户余额和披露的相关认定确定审计目标，根据审计目标设计审计程序。以下给出了销售交易的审计目标，并列举了部分实质性程序。

　　(1)审计目标

　　A.登记入账的销售交易确系已经发货给真实的顾客

　　B.所有销售交易均已登记入账

　　C.登记入账的销售数量确系已发货的数量，已正确开具账单并登记入账

　　D.销售交易的分类恰当

　　E.销售交易已经正确地记入明细账，并经正确汇总

　　(2)实质性程序

　　F.检查证明销售交易划分类别的原始凭证

　　G.将主营业务收入明细账加总，追查其至总账的过账

　　H.将发运凭证与相关的销售发票和主营业务收入明细账及应收账款明细账中的分录进行核对

　　I.追查主营业务收入明细账中的分录至销售发票

　　J.将主营业务收入明细账中的分录与销售单中的赊销审批和发运审批进行核对

　　K.复核主营业务收入总账、明细账中的大额或异常项目

　　要求：

　　请根据题中给出的审计目标，指出对应的相关认定;针对每一审计目标，选择相应的实质性程序(一项实质性程序可能对应一项或多项审计目标，每一审计目标可能选择一项或多项实质性程序，也可以不选择)。请将相关认定及选择的实质性程序字母序号填入下列表格中。

　　参考答案:

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