三、简答题，本题型共6题。其中第5小题可以选用中文或英文解答，如使用中文解答，该小题最高得分为6分;如使用英文解答，该小题须全部使用英文，最高得分为11分。其余各题6分/题。本题型最高得分为41分。答案中的金额有小数点的保留两位小数，小数点两位后四舍五入。

　　36 2014年2月15日ABC会计师事务所接受了A股份有限公司(以下简称A公司)的委托，审计其2013年度财务报表。甲注册会计师负责对存货进行监盘，在盘点开始前，甲注册会计师亲临盘点现场，在认真观察的基础上进行适当的抽盘，遇到如下情况：

　　(1)占存货总额40%的大量废钢存放于外地公用仓库。

　　(2)A公司代客户寄存一批丙材料，未单独摆放。

　　(3)在观察的过程中，发现有一批产品并没有悬挂盘点标签，据称该批产品已经出售给客户。

　　(4)对于存货中的氧化剂(氧气)，由于性质特殊，无法进行正常监盘。

　　(5)购买的一批货物(占存货总金额2%)尚在运输途中，至存货监盘之时还没有抵达公司。

　　要求：分别针对(1)至(5)项简要说明注册会计师应当采取的措施。

　　答案解析:

　　(1)对于存放在外地公用仓库的大量废钢，注册会计师应当前往监盘，并且作为特殊存货实 施以下适当程序：①运用工程估测、几何计算、高空勘测，并依赖详细的存货记录。②如果堆场中的存货堆不高，可进行实地监盘，或通过旋转存货堆加以估计。

　　(2)对所有权不属于被审计单位的存货，注册会计师应当取得其规格、数量等有关资料，确定是否已分别存放、标明，应当建议A公司把代管和自身的存货单独摆放，并关注A公司是否未把代管存货纳入存货盘点表中。

　　(3)注册会计师应当追加审计程序，查阅有关的购销协议、结算凭证，以证实其所有权。同时，结合截止测试以证实销售是否实现，如果销售尚未实现，则该批产品也应列入A公司的存货之中。

　　(4)对于氧化剂(氧气)应当作为特殊类型存货实施以下适当程序：①使用容器进行监盘;②选择样品进行化验与分析，或利用专家的工作。

　　(5)因为此类存货项目仅占存货的一小部分，通常可以通过审查相关凭证加以查验。

　　37 ABC会计师事务所首次接受委托对甲公司2013年度财务报表进行审计。A和B注册会计师负责2013年报表审计工作。

　　资料一：

　　通过对甲公司的了解，A和B注册会计师注意到下列情况：

　　(1)甲公司属家电连锁销售公司，在全国大部分省市都有连锁机构，其中15家为直属店，25家为加盟店;

　　(2)甲公司销售的存货既有自己购进，也有委托代销，还有厂家租赁柜台销售;

　　(3)从厂家购进家电和向分支机构配送均委托给物流公司，一部分货物是从厂家直接运抵物流公司，物流公司再按甲公司指令配送至各连锁店。

　　资料二：通过对甲公司内部控制的测试，A和B注册会计师注意到，除下列情况表明存货相关内部控制可能存在缺陷外，其他内部控制均健全、有效：

　　(1)由于公司一般在年末都安排有促销活动，总公司要求各连锁店一般在12月15日至25日完成盘点工作。各连锁店的盘点计划必须在12月31日前报总公司，总公司每年都会固定对其最大规模的5家连锁店进行盘点。

　　(2)甲公司每年l2月25日后发出的存货在仓库的明细账上记录，但未在财务部门的会计账上反映。

　　(3)存货采用永续盘存制，计价主要采用先进先出法。由于2012年下半年，白色家电厂家统一提价，公司从9月开始，对白色家电类产品采用全月一次加权平均法计价。

　　(4)甲公司发出货物时未全部按顺序记录。

　　资料三：根据甲公司存货的内部控制情况和盘点计划，A和B注册会计师决定实施的监盘计划部分内容如下：

　　(1)注册会计师要求甲公司通知连锁店要认真做好盘点工作，保证期末存货记录的准确性，同时通知总公司将要盘点规模最大的5家连锁店，分别于12月15日、18日、20日、22日、24日由注册会计师监盘。其余采用分析程序以及利用内部审计人员的工作，审阅其盘点记录及账面记录，以便对其他店存货余额的准确性进行评价。

　　(2)在甲公司盘点后，注册会计师一律按存货期末余额的10%复盘，若表明误差超过1%的，应要求甲公司重新盘点(注册会计师确定存货的重要性水平在1%以内)。

　　(3)注册会计师在检查时，采用清点包装箱的方法加以确认。

　　(4)审计人员在复盘结束后，与连锁店盘点人员分别在盘点清单上签字，并视情况考虑是否索取盘点前的最后一张验收报告单(或入库单)和最后一张货运单(或出库单)。

　　(5)对存放于物流公司的存货，采取向物流公司函证的方式确认。

　　资料四：

　　在监盘时，A和B注册会计师发现下列情况：

　　(1)各盘点单位按存货类别和相关明细记录填写盘点清单、摆放存货，并填写连续编号的盘点标签。

　　(2)在监盘时，属销售旺季，仓库同往常一样，安排人员进行存货的收发。注册会计师检查了收发数量是正确的，但收发的存货和甲公司其他存货放置在一起。

　　(3)代销的家电未单独摆放，且未标识，经询问仓库管理员，仓库对代销存货有完整的记录。

　　(4)返修品、废品与毁损品不进行盘点，以财务部门和仓库部门的账面记录为准。

　　要求：

　　(1)针对资料二，A和B注册会计师通过内部控制测试所注意到的各种情况是否实际构成存货内部控制缺陷?并简要说明理由。对于上述情况中确实存在内部控制缺陷的，为了证实其可能导致的财务报表错误，请代A和B注册会计师分别确定一项最主要的实质性程序。

　　(2)针对资料三，A和B注册会计师编制的上述监盘计划的相关内容有无不妥当之处?若有，

　　请予以更正。

　　(3)针对资料四，甲公司在盘点过程中有无不妥当之处?若有，请予以更正。

　　答案解析:

　　(1)第(1)事项构成缺陷。每年都对固定对象进行盘点，很难发现其他连锁店存在的问题，

　　如果盘点日不是财务报表日，还应检查盘点日与财务报表日之间的交易，通过调节确定期末存货余额。实质性程序：注册会计师应实施监盘(包括其他连锁店)，并检查相关存货的

　　记录。

　　第(2)事项构成缺陷。不符合会计准则和相关会计制度关于会计分期的要求。会计核算截止日为12月31日，12月25日后收发存货应及时进行会计处理。实质性程序：对年底的存货执行截止测试。

　　第(3)事项构成缺陷。不符合会计核算的一贯性原则，不利于会计信息使用者对会计信息的理解。实质性程序：对存货执行计价测试。

　　第(4)事项构成缺陷。在先进先出法下，发出产成品不按顺序记录，可能影响营业成本和存货数额的准确性。实质性程序：对年底的存货执行监盘并检查相关交易记录。

　　(2)监盘计划内容(1)有不妥之处。注册会计师不应只监盘存货量较大的店，也应选择其他连锁店进行监盘，监盘范围要扩大。注册会计师的监盘对象不能让被审汁单位知悉。为避免连锁店存货移动，监盘应在同一天进行。监盘计划内容(2)有不妥之处。检查的范围应

　　根据存货的内部控制、盘点计划及其执行情况、存货的性质等情况来确定，不能统一按存货期末余额的10%复盘。监盘计划内容(3)有不妥之处。监盘时最好将货物移动清点或开箱检查，防止以空箱充抵存货或以低价存货充高价存货。监盘计划内容(4)有不妥之处。盘点结束时，应向甲公司索取存货盘点前的最后一份验收报告单(或入库单)、货运单(或出库单)，以备审计时作截止测试用。监盘计划内容(5)无不妥之处。

　　(3)盘点事项(1)没有不妥之处。盘点事项(2)有不妥之处。在盘点时，收发存

　　货应单独放置，防止遗漏或重复盘点。盘点事项(3)有不妥之处。为外单位代销的存

　　货要单独摆放，单独记录，并排除在盘点的范围之外。

　　盘点事项(4)有不妥之处。应当纳入盘点范围之内，且在盘点时，注意被审计单位的废品和毁损品与合格品要分开摆放，分开列示。

　　【提示】如果题目给出盘点日在财务报表日之后，还应当实施适当的审计程序，确定盘点日与财务报表日之间存货的变动是否已作正确的记录。

　　38 A会计师事务所、B会计师事务所和C会计师事务所均是排名在全国前十位的事务所，为了加强竞争力，增强提供专业服务的能力，共同抵抗金融风暴的不利影响，三家事务所于2013年1月开始合作，共享收益，共担成本，共同使用“ABC”会计师事务所的名称。2013年4月，由于经营理念上的分歧，三方结束了这种合作关系。但是相关协议上写明，在2014年1月之前，均可以使用“ABC”会计师事务所的名称，而且共享共同的审计手册或审计方法。

　　要求：

　　(1)2013年1月，A会计师事务所、B会计师事务所和C会计师事务所是否构成网络?简要说明理由。

　　(2)2013年4月，A会计师事务所、B会计师事务所和C会计师事务所是否构成网络?简要说明理由。

　　(3)符合哪些条件才能称之为网络?

　　答案解析:

　　(1)构成网络。三方是以合作为目的，共享收益，共担成本，共同使用同一品牌。

　　(2)不构成网络。首先，不是以合作为目的;其次，如果共享的资源仅限于共同的审计手册或审计方法，共享培训计划，并不交流人员、客户或市场信息，也没有一个共有的技术部门，则这种共享的资源通常是不重要的，通常不构成一个网络。

　　(3)网络是指由多个实体组成，旨在通过合作实现下列一个或多个目的的联合体：共享收益或分担成本;共享所有权、控制权或管理权;共享统一的质量控制政策和程序;共享同一经营战略;使用同一品牌;共享重要的专业资源。

　　39E注册会计师负责对戊公司2013年度财务报表进行审计。在针对应收账款实施函证程序时，E注册会计师采用了概率比例规模抽样方法PPS)。相关事项如下：

　　(1)E注册会计师对应收账款各个明细账户进行了初步分析,将预期存在错报的明细账户选出，单独进行函证，并将其余的明细账户作为抽样总体。E注册会汁师认为在预期不存在错误的情况下，PPS效率更高。

　　(2)E注册会计师认为不需要计算抽样总体的标准差，因为PPS运用的是属性抽样原理。

　　(3)假设样本规模为200个，E注册会计师采用系统选样方法，选出200个抽样单元，对应的明细账户共190户。在推断抽样总体中存在的错报时，E注册会计师将样本规模相应调整为190个。

　　(4)在对选取的所有明细账户进行函证后，E注册会计师没有发现错报，因此认定应收账款不存在重大错报。

　　要求：

　　(1)针对事项(1)至(4)，逐项指出E注册会计师的做法是否正确。如不正确，简要说明

　　理由。

　　(2)指出PPS对实现测试应收账款完整性认定这一目标是否适用，简要说明理由。

　　答案解析:

　　(1)事项(1)至(4)的分析：

　　事项(1)是正确的。

　　事项(2)是正确的。

　　事项(3)不正确。在PPS抽样中，抽样单元是货币单元，不是实物单元，调整原定样本规模，将会导致无法正确量化抽样结果。

　　事项(4)不正确。在PPS抽样中，在样本中没有发现错报的情况下，注册会计师也要确定总体中可能存在的高估或低估的最大数额，也就是分别确定错报的上限和下限，在考虑上、下限后，也有可能会超过可容忍错报，不能够认定应收账款不存在重大错报。

　　(2)PPS抽样方法对于测试应收账款完整性认定的目标并不适合。在PPS抽样法下对于低估的小余额的样本被选中的几率比较低，对于账面余额为0的总体项目存没有被选中的机会，所以对于应收账款的完整性认定的目标并不适合。

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