38 ABC会计师事务所的注册会计师正在对甲公司2013年度的财务报表进行审计，注册会计师通过查阅上年度审计工作底稿和其他程序，了解到甲公司开立有基本存款账户A、一般存款账户B和C。2013年12月31 日 A账户银行存款余额为5163716.13元，B账户余额116850.12元，C账户的余额为0。注册会计师决定对A账户采用积极式询证函的方式，对B账户采用消极式询证函的方式，对C账户主要采用检查相关记录和原始凭证验证其余额。

　　在对A账户函证时，注册会计师将询证函交由甲公司出纳员填写银行账号、存款余额及联系方式等事项后，由注册会计师审核后交出纳送交A银行。具体函证内容如下：

　　银行询证函

　　A银行：

　　本事务所接受委托对甲公司的财务报表进行审计，按照中国注册会计师审计准则的要求，应当询证甲公司与贵行相关的信息。下列信息出自甲公司记录，如有不符，请在“信息不符”处列明不符金额。有关询证费用可直接从本账户中收取。回函请寄至甲公司财务部(通信地址：略)。

　　截至2013年12月31日止，甲公司与贵行银行存款信息列示如下：

　　除上述列示的银行存款外，甲公司并无在贵行的其他存款

　　ABC会计师事务所(盖章)

　　2014年2月29日

　　2014年3月5日出纳将A银行的回函交给注册会计师，银行确认的201 3年12月31日甲公司存款余额为4263716.13元。注册会计师检查了甲公司编制的银行存款余额调节表，调节表显示A账户银行对账单余额为4263716.13元，银行存款日记账余额为5163716.13元。注册会计师复核了调节表中加计数的准确性，通过调节，银行存款日记账余额与银行对账单余额是一致的，调节表显示调节后银行存款余额为4153716.13元，注册会计师得出了银行存款日记账余额为5163716.13元的记录是准确的结论。注册会计师审计确认，2013年l2月31日库存现金的余额为150000元。如果注册会计师认为银行存款余额调节表的所有未达账项均不重要，且B和C账户未发现重大错报，注册会计师最终确定资产负债表中货币资金项目的余额为5430566.25元。

　　要求：

　　(1)请指出询证函的不当之处，请改正。

　　(2)请指出注册会计师在确定函证对象、询证函的发送、回收以及在确定银行存款余额的审计程序中有何不当之处。

　　答案解析:

　　(1)①询证函没有编号;②询证函应以客户的名义发出;③积极式询证函应表明记录相符也应回函的要求;④回函应要求寄至会计师事务所;⑤询证函中对账的余额应以对账单显示的余额426371 6.1 3元列示;⑥函证事项应包括借款及担保等其他事项;⑦询证函应由被审计单位盖章;⑧结论应有“信息证明无误”的内容。

　　(2)函证对象不正确：应对所有的账户函证。函证方式：所有银行函证均应采用积极式函证方式。

　　函证内容：不仅包含存款，还应当包括借款、担保等事项。

　　发送和回收：注册会计师应控制询证函的发送和回收，不能由出纳代劳。

　　银行存款余额调节表的审计，不应只通过复核调节表中加计数就确定银行存款日记账的余额， 注册会计师还应通过期后相关凭证和对账单验证未达账项的真实性。

　　39 注册会计师在对甲公司了解的过程中，获得下列有关甲公司的信息：

　　(1)甲公司的存货为芯片组，其体积小、价值高，且流通性高。

　　(2)因高度竞争导致甲公司的产品毛利下滑。

　　(3)若干主管及员工近来对公司晋升及奖励产生不满。

　　(4)经常发生重大关联方交易。

　　(5)财务经理近来因个人投资失利，导致债台高筑。

　　(6)管理层屡次以重要性的判断为由，试图为不适当会计处理进行解释。

　　(7)管理层报酬的主要部分，是根据甲公司经营成果是否达到特定目标而定。

　　(8)管理层对仓库管理显得漠不关心。

　　(9)在第三地注册公司作中间交易。

　　(10)管理层对股价或获利趋势的维持特别关心。

　　(11)资产的记录不全。

　　(12)出纳人员近来生活方式发生重大改变，不但购买豪宅，且购买名车代步。

　　要求：请根据舞弊的分类和风险因素的区分，将上述12项信息适当分类填入下表中，每一项信息勿重复，每一项信息只要填入其代码即可。

　　答案解析:

　　40京华公司是一家集种猪繁育、生猪养殖、屠宰加工、肉制品深加工及物流配送于一体的企业。ABC会计师事务所负责审计京华公司2013年度财务报表，委派注册会计师林琳担任项目合伙人。在审计过程中，A注册会计师遇到下列事项：

　　(1)京华公司拥有4家子公司，分别生产不同的深加工肉制品。京华公司所处行业整体竞争激烈，市场处于饱和状态，同行业公司的主营业务收入年增长率低于5%，但京华公司董事会仍要求管理层将2013年度主营业务收入增长率确定为8%。管理层编制的京华公司2013年度财务报表显示，已按计划实现收入。

　　(2)京华公司因一项海外投资决策失误于2012年发生巨额亏损，导致银行借款申请展期，按协议约定，如2013年度不能扭亏为盈，京华公司将以一条主要生产线偿还借款。

　　(3)在以前年度审计中，注册会计师林琳未将收入确认作为由于舞弊导致的重大错报风险领域。

　　要求：(1)针对事项(1)和(2)，分析京华公司是否存在舞弊风险因素，并简要说明理由。(2)针对事项(3)，分析注册会计师林琳未将收入确认为由于舞弊导致的重大错报风险领域

　　是否适当，并简要说明理由。

　　答案解析:

　　(1)事项(1)存在舞弊风险。京华公司所处行业竞争激烈且市场处于饱和状态，主营业务收入年增长率超过行业平均增长率，管理层受收入增长期望过高的压力。

　　事项(2)存在舞弊风险。京华公司的经营亏损导致用主要固定资产偿还债务的风险，可能导致持续经营存在问题。

　　(2)不适当。注册会计师应在整个审计过程中保持职业怀疑态度，不应受到以前对管理层正直和诚信形成判断的影响，且在识别和评估由于舞弊导致的重大错报风险时，注册会计师应假定收入存在舞弊风险。

　　41X会计师事务所是北京市一家合伙会计师事务所，主要提供财务报表审计、税务规划、咨询和财务顾问等业务，由于事务所缺乏IT系统知识，决定与Y会计师事务所合作，共享培训资源，但并不交流人员、客户或市场信息，也没有一个共同的技术部门。

　　YH公司是一家远程教育公司，主营网络培训和注会考试辅导书，于2012年7月成功在纽交所上市。YH公司委托X会计师事务所审计其2013年财务报表，X会计师事务所于2014年3月21日完成审计工作，并于3月26日提交审计报告，财务报表于4月1日报出。假定存在以下事项：

　　(1)审计业务约定书中约定，审计费用为100万元，YH公司于2014年1月20日支付50万元，剩余50万元以该公司能否成功获得银行贷款决定是否支付。

　　(2)YH公司的注会考试辅导书在市场上非常受欢迎，X会计师事务所为主要编写人员，而且X会计师事务所的高级经理都是YH公司的网络培训授课老师。

　　(3)乙注册会计师曾作为关键合伙人审计了YH公司2008～2012年度财务报表，事务所考虑到乙注册会计师对YH公司比较了解，继续委派其作为审计项目合伙人审计其2013年度财务报表。

　　(4)YH公司由于人员紧张，同时公司没有相对独立的内部审计部门，在2013年将内部审计工作外包给X会计师事务所，事务所委派丙注册会计师负责该项目，并为YH公司制定内部审计政策或内部审计活动的战略方针。

　　(5)为回报X会计师事务所的辛勤工作，YH公司赠送事务所价值50万元的网络学习卡。

　　要求：

　　(1)X会计师事务所和Y会计师事务所是否构成一个网络?并简要说明理由。

　　(2)针对(1)～(5)事项，请判断是否违反职业道德守则的规定，并简要说明理由。

　　答案解析:

　　(1)不构成网络。如果共享的资源仅限于共同的审计手册或审计方法，共享培训计划，并不交流人员、客户或市场信息，也没有一个共有的技术部门，则这种共享的资源通常是不重要的，此时是不构成一个网络的。

　　(2)①违反职业道德守则的规定。剩余50万元以该公司能否成功获得银行贷款决定是否支付，属于或有收费方式，违反了职业道德守则的规定。

　　②违反职业道德守则的规定。X会计师事务所编写辅导书，并在YH公司授课，会计师事务所与审计客户之间存在密切的商业关系，可能因自身利益和外在压力产生对独立性的不利影响。

　　③不违反职业道德守则的规定。如果该合伙人已经作为关键审计合伙人为该客户服务了四年或更长的时间，在该客户成为公众利益实体之后，该合伙人还可以继续服务两年直到轮换出该业务。

　　④违反职业道德守则的规定。在审计客户属于公众利益实体的情况下，会计师事务所不应提供与内部会计控制、财务系统或财务报表相关的内部审计服务。⑤违反职业道德守则的规定。接受审计客户礼品——网络学习卡，价值重大(占审计收费的50%)，将因自身利益和密切关系产生对独立性的不利影响。

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