四、综合题，本题型共1题，19分。答案中的金额用人民币万元表示，有小数点的保留两位小数，小数点两位后四舍五入。

　　42

　　A和B注册会计师首次接受委托，负责审计上市公司甲公司2013年度财务报表。相关资料如下：

　　资料一：甲公司持有联营企业40%的股权，2013年度按权益法核算确认的投资收益占当年未审计利润总额的30%。联营企业2013年度财务报表由其他注册会计师审计。

　　资料二：B注册会计师对主营业务收入的发生认定进行审计，编制了审计工作底稿，部分内容摘录如下(金额单位：万元)：

　　审计说明：

　　(1)根据销售合同约定，在客户收到货物、验收合格并签发收货通知后，甲公司取得收取货款的权利。审计中已检查销售合同。

　　(2)已检查记账凭证日期、发票日期和出库日期，未发现异常。发票和出库单中的其他信息与记账凭证一致。

　　(3)11月转字28号和l2月转字50号记账凭证反映的销售额较高，财务经理解释系调整售价所致。

　　(4)2月转字30号记账凭证反映，甲公司在2012年度销售并确认收入的一笔交易，于2013年2月发生销货退回。甲公司未按规定调整2012年度财务报表，前任注册会计师于2013年3月对甲公司2012年度财务报表出具了标准审计报告。

　　资料三：因主导产品不符合国家环保要求，政府部门于201 3年12月要求甲公司在2014年9月30日前停止生产和销售该类产品。A和B注册会计师复核了管理层对持续经营能力作出的评估和拟采取的应对措施，认为在编制财务报表时运用持续经营假设是适当的，但可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性。甲公司已在财务报表附注中作出充分披露。

　　要求：

　　(1)针对资料一，如果A和B注册会计师拟参与其他注册会计师对联营企业的风险评估工作，指出通常应当实施哪些审计程序。

　　(2)针对资料二中的审计说明第(1)至(3)项，逐项指出B注册会计师实施的审计程序中存在的不当之处，并简要说明理由。

　　(3)针对资料二中的审计说明第(4)项，假定不考虑其他条件，如果拟对2013年度财务报表出具标准审计报告，按照审计准则的要求，指出管理层和注册会计师分别应当采取哪些措施。

　　(4)假定只存在资料三所述情况，代为续编以下审计报告。

　　审计报告

　　甲公司全体股东：

　　(引言段略)

　　一、管理层对财务报表的责任

　　(略)

　　二、注册会计师的责任

　　(略)

　　三、审计意见

　　××会计师事务所 中国注册会计师：A

　　(盖章) (签名并盖章)

　　中国注册会计师：B

　　(签名并盖章)

　　中国××市 二0一四年×月×日

　　参考解析：

　　(1)注册会计师通常可以实施下列程序参与其他注册会计师对联营企业的风险评估的工作：

　　①与其他注册会计师或联营企业的管理层讨论对甲公司有重要影响的联营企业的业务活动;

　　②与其他注册会计师讨论错误或舞弊导致的联营企业的财务信息出现重大错报的风险;

　　③复核其他注册会计师对已识别的重大错报风险所作的工作记录。

　　(2)审计程序设计恰当性分析：

　　①第(1)事项，注册会计师的审计程序存在不当之处，因为已经说明“在客户收到货物、验收合格并签发收货通知后，甲公司才取得收取货款的权利”，所以此时注册会计师在审计中仅仅检查了销售合同是不够的，还应该检查客户签发的收货通知单。

　　②第(2)事项，注册会计师的审计程序存在不当之处，对1月转字10号记账凭证未实施进一步检查。该记账凭证的日期早于发票日期和出库单日期，要实施进一步检查。

　　③第(3)事项，注册会计师的审计程序存在不当之处。对11月转字28号和l2月转字50号记账凭证未实施进一步检查，上述两笔记账凭证反映的销售额明显高于其他测试项目，有可能表明存在舞弊，不应仅依赖管理层的解释。

　　(3)针对事项(4)，属于注册会计师注意到的可能影响上期财务报表的重大错报，而以前未就该重大错报出具非无保留意见的审计报告，则这种情况下：

　　①管理层应当采取下列措施：一是更正上期财务报表;二是在本期财务报表中对对应数据进行恰当调整和列报，使之与更正后的上期财务报表一致，并在附注中对更正情况作出充分披露。

　　②注册会计师应当采取下列措施，一是针对更正的上期财务报表重新出具审计报告。二是针对管理层采取的措施实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据。

　　(4)续写审计报告

　　三、审计意见

　　我们认为，甲公司财务报表在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，公允反映了甲公司2013年12月31日的财务状况以及2013年度的经营成果和现金流量。

　　四、强调事项

　　我们提醒财务报表使用者关注，如财务报表附注×所述，甲公司由于主导产品不符合国家环保要求，被政府部门于2013年12月要求在2014年9月30日前停止生产和销售该类产品。甲公司以在财务报表附注×中充分披露了拟采取的改善措施，但其持续经营能力仍然存在重大不确定性，可能无法在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。本段内容并不影响已发表的审计意见。

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